제4장 상기업의 회계
1. 상기업 재무제표의 특징 2. 상품매매거래의 분석 및 기록
보론 : 실지재고조사법(기간법)의 경우 수정분개 3. 부수적 상거래와 그 회계처리
제1절 상기업 재무제표의 특징
1
2
상기업 (商企業, merchandising company) 제조기업 (製造企業, manufacturing company)
2) 상기업 회계의 특징
vs
‘상품’이라는 재고(在庫, inventory)의 존재가 특징
상기업 또는 제조기업이라 해서 용역(서비스)기업과 본질적으로 상이(相異)한 회계처리 시스템을 갖는 것은 아님.
다만 상품이나 제품이 존재하기에 이들 재화에 대한 처리가 필요하므로 용역기업에서 보지 못한 특이한 내용이 있을 뿐.
• 재화 구입하여 일정한 마진(매출총이익) 을 붙여 재판매하는 기업.
• 즉 상품(商品, goods)의 매매가 주업.
• 원재료나 부품을 제조과정을 통해 가공처리 후 판매하는 기업.
• 즉 제품(製品, product 또는 finished goods)의 제조 판매가 주업.
<표 4-1> 상기업과 서비스기업의 손익계산서 비교
매출액 xxx
매출원가 (xxx)
기초재고(상품) xx
+당기상품매입원가 xx
-기말재고(상품) (xx)
매출총이익 xx
물류원가 (xx)
관리비 (xx)
. . . (xx)
당기순이익 xx
용역수익 xxx
물류원가 (xx)
관리비 (xx)
. . . (xx)
당기순이익 xx
상기업의 손익계산서 서비스기업의 손익계산서
1
2
유형자산인 경우 : 그 내용이나 규모 면에서 상기업과 차이를 보임
상기업의 재무상태표 : 상품이 재고자산으로 보고
제조기업의 재무상태표 : 원재료, 재공품, 제품 등이 재고자산으로 보고
∙ 원재료(raw materials): 매입했으나 아직 사용하지 않는 원재료 (취득원가 기록)
∙ 재공품(work in process): 생산과정에서 공정 중에 있는 미완성 제품 (제조원가 기록)
∙ 제품(finished goods): 생산공정이 완료된 완성품으로서 아직 판매되지 않은 것 (제조원가로 기록).
2) 제조기업 손익계산서의 특성
<표 4-2> 상기업과 제조기업의 손익계산서 비교 상기업의 손익계산서
제조기업의 손익계산서
매출액 xxx
매출원가 (xxx)
기초재고(상품) xx
+당기상품매입원가 xx
-기말재고(상품) (xx)
매출총이익 xx
물류원가 (xx)
매출액 xxx
매출원가 (xxx)
기초재고(제품) xx
+당기제품제조원가 xx -기말재고(제품) (xx)
매출총이익 xx
물류원가 (xx) 제조기업의 매출원가계산도 기본적으로 상기업과 다를 바 없음.
다만, 상기업에서 판매되는 재고 => 상품
제조기업에서 제조하여 판매하는 재고 => 제품 상기업에서 당기상품매입원가
=> 이에 상응 : 제조기업에서 당기에 제조 완료 제품의 제조원가(당기제품제조원가)
제2절 상품매매거래의 분석 및 기록
제4장 상기업의 회계
1. 상기업 재무제표의 특징 2. 상품매매거래의 분석 및 기록
보론 : 실지재고조사법(기간법)의 경우 수정분개 3. 부수적 상거래와 그 회계처리
사례
자전거를 구매하여 소비자에게 판매하는 상기업인 분당싸이클㈜ 거래 (거래-1) 12월 5일 자전거 20대를 대당 8만원에 현금을 주고 매입하다.
(거래-2) 12월 7일 자전거 5대를 대당 10만원에 현금을 받고 판매하다.
(거래-3) 12월 10일 자전거 10대를 대당 8만2천원에 외상으로 매입하다.
(거래-4) 12월 15일 자전거 10대를 대당 10만원에 외상으로 판매하다.
위 세 거래만의 분개
(1) 12월 5일 차변) 상 품 1,600,000 대변) 현 금 1,600,000
(2) 12월 7일 차변) 현 금 500,000 대변) 매 출 500,000 (3) 12월 10일 차변) 상 품 820,000 대변) 매입채무 820,000 기초 재고 없는 경우 (이해를 위해 단순화)
거래-2 분개에 대한 분석
수익·비용 거래 (수익, 비용을 발생시키는 거래)인데 수익발생 측면만 기록.
이 수익의 발생을 위해 희생된 것 (즉 비용의 발생)은 없는가?
만일 이것을 인식한다면 그에 대한 분개도 당연히 필요.
따라서 다음 분개도 추가.
12월 7일 차변) 매출원가 400,000 대변) 상 품 400,000
수익(매출)과 이에 따른 자산증가 부분:
판매가격에 의해 측정
비용(매출원가 賣出原價) 발생 및 관련 자산(상품) 감소 부분:
취득원가(取得原價)에 의해 결정. 팔린 상품(goods sold)의 원가(cost).
주 목
(거래-2) 12월 7일 : 자전거 5대를 대당 10만원에 현금을 받고 판매하다.
차변) 현 금 500,000 대변) 매 출 500,000
이 거래의 분개 ?
(4) 12월 15일 차변) 매출채권 1,000,000 대변) 매 출 1,000,000 매출원가 ? ? ? 상 품 ? ? ?
수익(매출) 및 이에 따른 자산(매출채권)증가 : 판매가격으로 측정 용이함.
비용(매출원가) 및 관련 자산 감소의 금액 : 취득원가에 의해 결정:
- 판매된 10대의 자전거의 취득원가의 산정 곤란.
- 몇 가지 경우를 전제해야 할 필요 생김.
거래-4 분개에 대한 분석
(거래-4) 12월 15일 : 자전거 10대를 대당 10만원에 외상으로 판매하다.
(4-a) 12월 15일 차변) 매출채권 1,000,000 대변) 매 출 1,000,000 매출원가 800,000 상 품 800,000
(4-b) 12월 15일 차변) 매출채권 1,000,000 대변) 매 출 1,000,000 매출원가 820,000 상 품 820,000
다음 분개가 가능.
다음 분개가 가능.
그런데, 만약 가장 최근에 사온 것부터 우선 판다고 가정하면 (후입선출), 그 10대가 12월 7일 매입한 10대중의 일부 (취득단가 : 8만 2천원)
만약 먼저 사온 것부터 우선 판다고 보면 (선입선출),
이 10 대가 12월 5일 매입한 20 대중의 일부 (취득단가 : 8만원)
(거래-4) 12월 15일 : 자전거 10대를 대당 10만원에 외상으로 판매하다.
또한, 판매 당시 재고상품의 평균원가(가중평균원가)를 적용한다면,
(4-c) 12월 15일 차변) 매출채권 1,000,000 대변) 매 출 1,000,000 매출원가 808,000 상 품 808,000
왜냐하면, 12월 15일 판매된 10대의 대당 평균 취득원가 = 판매직전 보유하고 있던 25대의 평균 취득원가
= (15 x 80,000 + 10 x 82,000) / 25 = 2,020,000 / 25 = 80,800 다음과 같은 분개가 가능.
(거래-4) 12월 15일 : 자전거 10대를 대당 10만원에 외상으로 판매하다.
지금까지 보듯이, 12월 15일 매출에 대한 분개는 세 방법에 따라 세 가지 금액의 가능성.
선입선출법(先入先出法, FIFO Method: First-In-First-Out) 1
후입선출법(後入先出法, LIFO Method: Last-In-First-Out) 2
가중평균법(平均法, Weighted Average Method) 3
위 셋 중 선택은 회계책임자(또는 경영자)가 결정
회계처리의 획일성(uniformity)보다는 융통성(flexibility)을 허용
그러나 한국채택국제회계기준 : LIFO는 인정하지 아니함.
결국, 위 두 방법 중 하나를 택하여 쓰되,
특별한 이유가 없는 한, 매 기간 계속해서 적용해야 함.
결론
기간법(실지재고조사법, Periodic Inventory System) 분개
앞의 거래 (1) ~ (4)에 대한 기간법 분개
(1) 12월 5일 차변) 매 입 1,600,000 대변) 현 금 1,600,000 (2) 12월 7일 차변) 현 금 500,000 대변) 매 출 500,000 (3) 12월 10일 차변) 매 입 820,000 대변) 매입채무 820,000 (4) 12월 15일 차변) 매출채권 1,000,000 대변) 매 출 1,000,000
위 (1), (3)에서 차기(借記)되는 계정의 명칭은 ‘상품’이 아니고 ‘매입’임.
지금까지의 분개 : 매출 시 매출원가 파악은 꽤 번거로움 (특히 다품종 소량 거래 경우) 계속기록법 (Perpetual Inventory System)이었음.
(거래-1) 12월 5일 자전거 20 대를 대당 8 만원에 현금을 주고 매입하다.
(거래-2) 12월 7일 자전거 5 대를 대당 10 만원에 현금을 받고 판매하다.
(거래-3) 12월 10일 자전거 10 대를 대당 8 만2 천원에 외상으로 매입하다.
(거래-4) 12월 15일 자전거 10 대를 대당 10 만원에 외상으로 판매하다.
위 (1) ~ (4) 거래의 결과를 생각하며, 다음의 단계적 물음에 답해보자.
?!
※ 단, 기말인 12월 31일 실지재고조사 결과:
자전거가 15대가 남았고, 그 원가는 \1,220,000으로 산정되었다고 함.
(a) 당기의 매입량과 그 매입액(매입원가)은 각각 얼마인가?
30 대 2,420,000 원
(b) 당기의 판매량과 그 매출액은 얼마인가?
15 대 1,500,000 원
(c) 당기말의 상품재고의 수량과 그 원가는 얼마인가?
15 대 1,220,000 원
거래 결과 다시 보기
앞의 거래 (1) ~ (4)에 대한 기간법 분개
(1) 12월 5일 차변) 매 입 1,600,000 대변) 현 금 1,600,000 (2) 12월 7일 차변) 현 금 500,000 대변) 매 출 500,000 (3) 12월 10일 차변) 매 입 820,000 대변) 매입채무 820,000 (4) 12월 15일 차변) 매출채권 1,000,000 대변) 매 출 1,000,000
결론 여기서, 우리는 다음과 같은 관계를 확인할 수 있다.
당기 상품매입량 = 당기 매출량 + 기말상품량 당기 상품매입원가 = 당기 매출원가 + 기말상품원가
기초에 재고가 있는 경우 (이 경우가 일반적)
-기초 (12월 1일, 즉, 12월 5일 상품의 매입 직전) 재고:
\210,000= 3 대의 자전거 x 대당 \70,000 - 그 후의 매매거래는 앞서의 기초재고 없는 경우와 동일 - 12월 31일 실지재고조사: 원가 \1,460,000으로 산정 (18대의 자전거 재고)
이 경우 당기의 매출원가는 얼마?
사례 거래 다시 보기
(거래-1) 12월 5일 자전거 20 대를 대당 8 만원에 현금을 주고 매입하다.
(거래-2) 12월 7일 자전거 5 대를 대당 10 만원에 현금을 받고 판매하다.
(거래-3) 12월 10일 자전거 10 대를 대당 8 만2 천원에 외상으로 매입하다.
(거래-4) 12월 15일 자전거 10 대를 대당 10 만원에 외상으로 판매하다.
매출원가 : 당기 매출된 상품 (goods sold)의 원가 (cost)
→ 우선, 당기의 매출수량의 계산에 대한 이해가 필요함.
기초 3대 + 기중 2회에 걸쳐 30 대 매입
= (당기) 판매가능 상품량 (goods available for sale).
이 33 대 중 기말에 18대 남았으므로(기중 멸실 상품 없다면) 15대가 매출 수량.
당기 매출량 = 기초상품량 + 당기 상품매입량 - 기말상품량 = 판매가능 상품량 - 기말상품량
여기에 원가를 적용하면 다음과 같은 관계 :
당기 매출원가 = 기초상품원가 + 당기 상품매입원가 - 기말상품원가
= \210,000 + (\ 1,600,000 + \820,000) - \1,460,000
= \ 210,000 + \ 2,420,000 - \1,460,000
= 판매가능 상품원가 - 기말상품원가
= \2,630,000 - \1,460,000 = \1,170,000
“기초재고 있는 경우”를 별도 추가 이유: 기초재고, 기말재고, 당기매입,
그런데, 앞서 기록한 4 개의 기중 분개에 추가하여 마지막 단계의 분개해야 함.
→ 결산일 일괄처리를 위해 일단 뒤로 미룬다고 했던 상품 매출시의 상품 감소 (=매출원가의 발생)의 인식에 대한 것.
따라서, 12월 31일 다음과 같은 수정분개가 필요하게 됨.
(5) 차변) 매출원가 210,000 대변) 상품(기초) 210,000 매출원가 2,420,000 매 입 2,420,000 상품(기말) 1,460,000 매출원가 1,460,000 또는,
차변) 매출원가 1,170,000 대변) 상품(기초) 210,000 상품(기말) 1,460,000 매 입 2,420,000
따라서 다음 관계 : 매출원가 + 기말상품원가 = 기초상품원가 + 상품매입원가
이러한 수정분개 결과,
상품 계정의 잔고(기말금액) = \1,460,000. (기초 \210,000 이 update 됨).
매출원가 계정의 잔고(기말금액) = \1,170,000. (\0 에서 update 됨).
→ 이 금액들을 관련 재무제표에 보고하게 됨.
기중에 임시적으로 만들어졌던 “매입” 계정의 잔고 =>> 자연스럽게 \0 이 됨.
매출액 \1,500,000 매출원가 (1,170,000) 기초재고(상품) \210,000
+ 당기상품매입원가 2,420,000
- 기말재고(상품) (1,460,000) 매출총이익 \330,000 물류원가 (xx) 관리비 (xx) . . . . . . . . . . . . . . . . . .
손익계산서 (일부)
분당싸이클(주) 20x7년 12월1일~12월 31일
거래 계 속 기 록 법 실 지 재 고 조 사 법 (기 간 법) 1) 상품의 매입 차) 상품 ××
대) 현금(또는 매입채무) ××
차) 매입 ××
대) 현금(또는 매입채무) ××
2) 상품의 매출 차) 현금(또는 매출채권) ×××
매출원가 ×××
대) 매출 ×××
상품 ×××
차) 현금(또는 매출채권) ×××
대) 매출 ×××
3) 매매관련 기말 수정
필요 없음
차) 매출원가 ×××
매출원가 ×××
상품(기말) ××
대) 상품(기초) ×××
매입 ×××
매출원가 ××
이로써 “매입” 계정의 잔고는 0 이 됨.
4) 재무제표 표시 상품 계정(기말 수정 직전까지
[ 손익계산서 ]
Ⅰ. 매출 ×××
Ⅱ. 매출원가 ××
Ⅲ. 매출총이익 ××
‘매출원가’ (기중에 상품 매 출 시마다 계속적으로 기록) 계정의 기말 잔고가 그대로 손익계산서에서 ‘매출원가’
금액으로 보고됨.
‘매출원가’ (기중에 전혀 기록이 이 루어지지 않음) 계정:
기말 수정 과정을 통해 비로소 당기의 매출원가 금액이 산정되어 손익계산서에 보고됨.
5) 상품원가 결정방법 의 적용 :
선입선출법(FIFO), 후입선출법(LIFO), 가중평균(W.Avg)
상품원가 결정방법을 적용하 여 기중 내내 매출 시마다 매 출원가를 파악하여 기록.
이에 따라 현재 보유한 재고 상품의 원가도 결정됨.
- 기말수정 시 기말재고 상품의 원가를 파악함에 있어 상품원가 결정 방법을 선택, 적용함.
- 상품의 기말잔액(즉, 기말재고 원 가)이 산정됨에 따라 매출원가도 결정됨.
6) 주요 관계식 : 매출원가 = 기초상품원가
＋ 상품매입원가 - 기말상품원가
기중 내내 ‘상품’과 ‘매출원 가’ 계정의 내용은 이 관계식 을 만족하게 되어 있음.
기말 수정 분개는 바로 이 관계식을 반영하고 있는 것임.
제3절 부수적 상거래와 그 회계처리
제4장 상기업의 회계
1. 상기업 재무제표의 특징 2. 상품매매거래의 분석 및 기록
보론 : 실지재고조사법(기간법)의 경우 수정분개 3. 부수적 상거래와 그 회계처리
상품 매입자가 상품을 매입하여 원하는 장소에 있게까지 필수로 부담하는 추가비용:
매입대금(purchase invoice price) 외에 부담하는 운임이나 매입관련 수수료 등.
매입 부대비용의 회계처리: 매입상품의 (취득)원가를 구성.
차변) 매입 (또는 상품) xxx 대변) 현금 (또는 미지급비용) xxx
매입 부대비용을 별도 관리 목적으로 회계처리하는 방식
기중: 차변) 매입운임 xxx 대변) 현금 (또는 미지급비용) xxx 기말 (수정): 차변) 매입 (또는 상품) xxx 대변) 매입운임 xxx
매입 부대비용 ?
매입한 상품에 대해 하자(瑕疵) 등의 이유로 만족 못하여 반품을 하거나, 반품 대신 상품대금의 일부를 할인 받는 것:
사실상 매입상품의 원가를 감소시킴.
기중: 차변) 현금 (또는 매입채무) xxx 대변) 매입환출및에누리 xxx 기말 (수정): 차변) 매입환출및에누리 xxx 대변) 매입 (또는 상품) xxx
매입환출 (purchase returns), 매입에누리 (purchase allowances) ?
매입환출및에누리를 별도 관리 목적으로 회계처리하는 방식
차변) 현금 (또는 매입채무) xxx 대변) 매입 (또는 상품) xxx
매출환입 (sales returns), 매출에누리 (sales allowances) ?
매입환출, 매입에누리는 판매자 입장에서 보면 매출환입, 매출에누리이다.
이 둘은 사실상 매출액을 감소시키는 것이므로, 이를 반영하기 위해 다음과 같은 방법으로 회계처리.
차변) 매출 xxx 대변) 현금 (또는 매출채권) xxx
매출환입및에누리를 별도 관리 목적으로 회계처리하는 방식
기중: 차변) 매출환입및에누리 xxx 대변) 현금 (또는 매출채권) xxx 기말 (수정): 차변) 매출 xxx 대변) 매출환입및에누리 xxx
매입할인 (purchase discount) ?
상품 판매자가 외상대금의 회수를 촉진시키기 위해, 거래 후 일정기간 내에 외상대금을 상환 받는 경우 일정액을 할인해주는 것.
할인조건: (5/10, net 30) 형식으로 표현:
[할인기간인 10일 이내에 갚으면 5% 할인, 외상기간은 30일임.]
기중: 차변) 매입채무 xxx 대변) 매입할인 xxx 현금 xxx 기말(수정): 차변) 매입할인 xxx 대변) 매입 (또는 상품) xxx
매입할인, 매출할인 : 현금할인 (cash discount).
백화점 할인매출 등의 행사에 쓰이는 할인과는 다름.
매입운임 (+),
매입환출 및 에누리 (-), 매입할인 (-)
당기 매입액(매입원가)에 가산/차감하여, 순매입액 결정.
매출운임 등의 판매 부대비용 순매출액 산정에 처리되지 아니하고, 판매비 및 관리비의 한 항목으로 처리.
매출환입 및 에누리, 매출할인 당기 매출액에서 차감, 순매출액 결정.
요약 정리
매입 시 판매 시
당기 매입액(매입원가) + 매입운임 등 부대비용 - 매입환출 및 에누리 - 매입할인
당기 순매입액
당기 매출액
- 매출환입 및 에누리 - 매출할인
당기 순매출액
* 판매운임 : 물류원가
상품매매에 따른 몇몇 전형적인 부수적인 거래의 내용
(매입운임, 매입환출(매출환입) 및 에누리, 매입(매출) 할인 등) 및 관련 회계처리를 다룸 : 이같은 거래로 인해 발생한 항목은 순매출액과 순매입액의 산정에 반영됨.
>> 제3절 부수적 상거래와 그 회계처리 <<
