금융자산; 지분 증권

지분증권의 종류 공정가치 변동의 회계처리 당 기 손 익 인 식 금 융 자 산 당기손익으로 인식

매 도 가 능 금 융 자 산 기타포괄손익(자본)으로 인식

금융자산; 지분 증권

밀레니엄(탐진) 교재 수정 120308 조현익 교수 수정

지분증권의 후속 측정

1 공정가치 변동의 인식

지분증권을 최초 인식한 후에는 공정가치(fair value)로 측정한다. 공정가치의 최선의 추정 치는 활성시장에서 공시되는 가격이다. 예를 들어 거래소에서 거래되는 상장기업 주식의 공 정가치는 시가(market value)가 공정가치이다. 그러나 비상장기업 주식과 같이 활성시장에 서 거래되는 지분상품이 아니라면 적절한 평가기법을 사용하여 공정가치를 결정한다. ¹⁾ 지분증권을 결산일 현재 보유하고 있을 때 공정가치 변동에 대한 회계처리는 <표 2>와 같 다.

<표 2> 지분증권의 후속측정

단기매매증권 등 당기손익인식금융자산에서 발생한 공정가치 변동은 결산일 현재 미실현손 익이지만 단기간 내에 처분을 통해 실현될 것이므로 당기손익에 포함시킨다. 미실현손익을 당기손익에 포함시킴으로써 미래현금흐름을 예측하는데 도움을 받을 수 있다.

그러나 매도가능금융자산은 대부분 장기간 보유할 목적으로 취득하였기 때문에 공정가치 변동을 당기손익에 포함시키면 오히려 미래현금예측을 왜곡시킬 수 있다. 따라서 매도가능 금융자산에서 발생한 공정가치 변동은 당기손익으로 인식하지 않고 직접 자본 중 기타포괄 손익으로 인식한다.

한편 활성시장에서 공시되는 시장가격이 없고, 공정가치를 신뢰성 있게 측정할 수 없는 지 분증권이 있을 수 있다. 이러한 지분증권은 원가로 측정하며, 후속측정의 회계처리가 필요 하지 않다.

2 단기매매증권의 후속 측정

단기매매증권의 기말 현재 공정가치를 당기말 재무상태표 가액으로 하고, 공정가치변동액 을 단기매매증권평가이익 또는 단기매매증권평가손실로 하여 당기손익에 반영한다. 단기매 매증권의 기말평가의 분개는 다음과 같다.

(차) 단 기 매 매 증 권 xxx (대) 단기매매증권평가이익 xxx 또는

(차) 단기매매증권평가손실 xxx (대) 단 기 매 매 증 권 xxx

3 매도가능증권의 후속 측정

매도가능증권의 기말 현재 공정가치를 당기말 재무상태표 가액으로 하고, 공정가치 변동액 을 매도가능증권평가이익 또는 매도가능증권평가손실로 하여 기타포괄손익(자본)에 반영한 다. 매도가능증권의 기말평가의 분개는 다음과 같다.

(차) 매 도 가 능 증 권 xxx (대) 매도가능증권평가이익 xxx 또는

(차) 매도가능증권평가손실 xxx (대) 매 도 가 능 증 권 xxx

매도가능증권평가이익(손실)은 당기손익에 포함되는 항목이 아니라 기타포괄손익에 반영되 는 계정이다. 따라서 매도가능증권평손익의 당기 발생액은 포괄손익계산서상 당기순손익과 총포괄손익 사이에 표시하고, 매도가능증권평가손익의 기말 잔액은 재무상태표의 자본 중 기타포괄손익에 표시한다.²⁾ 한편 매도가능증권에 대해서는 특별한 경우에 손상차손 및 손 상차손환입을 인식해야 하는데 여기에 대한 회계처리는 중급회계에서 설명한다.

4 배당의 수령

지분증권 취득 후에 지분증권 발행자로부터 현금배당 또는 주식배당을 수령하는 거래가 발 생할 수 있다.³⁾ 현금배당을 수령하면 배당금수익을 인식한다. 반변에 주식배당을 수령하면 아무런 회계처리도 하지 않는다.⁴⁾

주식배당을 하는 회사는 주식배당 전후 순자산이 변동되지 않으며, 단지 이익잉여금이 자 본금으로 대체되어 발행주식수만 증가될 뿐이다. 그렇다면 주식배당을 받는 투자자의 입장 에서도 보유 주식수만 증가할 뿐 전체 보유주식의 가치는 변동되지 않는다(주당가치만 감소 됨). 따라서 주식배당을 수령하는 회사는 아무런 회계처리도 필요하지 않다. 현금배당과 주 식배당을 수령하는 회사의 회계처리를 요약하면 다음과 같다.

<현금배당 수령>

(차) 현 금 xxx (대) 배 당 금 수 익 xxx

<주식배당 수령>

회계처리 없음. 주당 단가만 하향조정하는 비망기록만 한다.

예제2] 지분증권의 후속 측정

갑회사는 A회사 주식과 B회사 주식을 20x1년 중에 취득하였으며 당해 주식의 취득원가 및 20x1년말과 20x2년말의 공정가치는 다음과 같다.

종 목 취득원가 20x1년말 공정가치 20x2년말 공정가치

A회사 주식 \100,000 \120,000 \110,000

B회사 주식 100,000 90,000 120,000

종 목 평가전 장부금액

(20x1년말 공정가치) 20x2년말 공정가치 평가이익(손실)

A회사 주식 \120,000 \110,000 \(10,000)

B회사 주식 90,000 120,000 30,000

종 목 취득원가 20x1년말 공정가치 평가이익(손실)

A회사 주식 \100,000 \120,000 \20,000

B회사 주식 100,000 90,000 (10,000)

요구사항

1. 상기 주식이 단기매매증권으로 구분된다고 가정하고 갑회사가 20x1년말과 20x2년말에 해야 할 분개를 하고, 당해 주식 및 관련 평가손익이 재무제표에 어떻게 표시되는지 보여 라.

2. (요구사항1)과 관계없이 상기 주식이 매도가능증권으로 구분된다고 가정하고 다시 답하 라.

풀이

1. 단기매매증권으로 구분될 경우

<20x1년말 평가>

<기말평가 분개>

(차) 단기매매증권(A주식) 20,000 (대) 단기매매증권평가이익 20,000 (차) 단기매매증권평가손실 10,000 (대) 단기매매증권(B주식) 10,000

재무상태표 자 산

단기매매증권 210,000

포괄손익계산서

단기매매증권평가이익 20,000 단기매매증권평가손실 (10,000)

당기순손익 xxx

국제회계기준에서는 영업외수익이나 영업외비용 등의 손익구분을 언급하고 있지 않기 때문 에 본서에서는 이와 같은 구분을 하지 않는다.

<20x2년말 평가>

종 목 취득원가 20x1년말 공정가치 평가이익(손실)

A회사 주식 \100,000 \120,000 \20,000

B회사 주식 100,000 90,000 (10,000)

<기말평가 분개>

(차) 단기매매증권평가손실 10,000 (대) 단기매매증권(A주식) 10,000 (차) 단기매매증권(B주식) 30,000 (대) 단기매매증권평가이익 30,000

재무상태표 자 산

단기매매증권 230,000

포괄손익계산서

단기매매증권평가이익 30,000 단기매매증권평가손실 (10,000)

당기순손익 xxx

2. 매도가능증권으로 구분될 경우

<201년말 평가>

<기말평가 분개>

(차) 매도가능증권(A주식) 20,000 (대) 매도가능증권평가이익 20,000 (기 타 포 괄 손 익)

(차) 매도가능증권평가손실 10,000 (대) 매도가능증권(B주식) 10,000 (기 타 포 괄 손 익)

재무상태표 자 산 자 본

단기매매증권 230,000 기타포괄손익 10,000

포괄손익계산서

당기순손익 xxx

기타포괄손익 10,000

재무상태표나 포괄손익계산서에 매도가능증권의 평가이익과 평가손실을 가각 구분하여 표시 할 수도 있으나, 본서에서는 순액으로 표시하였다.

종 목 평가전 장부금액

(20x1년말 공정가치) 20x2년말 공정가치 평가이익(손실)

A회사 주식 \120,000 \110,000 \(10,000)

B회사 주식 90,000 120,000 30,000

<20X2년말 평가>

<기말평가 분개>

(차) 매도가능증권평가이익⁵⁾ 10,000 (대) 매도가능증권(A주식) 10,000 (기 타 포 괄 손 익)

(차) 매도가능증권(B주식) 30,000 (대) 매도가능증권평가손실⁶⁾ 10,000 (기 타 포 괄 손 익)

매도가능증권평가이익⁷⁾ (기 타 포 괄 손 익)

재무상태표 자 산 자 본

매도가능증권 230,000 기타포괄손익 30,000

포괄손익계산서

당기순손익 xxx

기타포괄손익 20,000

지분증권의 처분

회사는 필요에 따라 보유하고 있던 지분증권을 처분하여 현금을 확보하기도 한다. 지분증 권을 처분하는 경우 처분가액이 처분 직전의 장부금액보다 많으면 처분이익을 인식하고, 처 분가액이 처분 직전의 장부금액보다 적으면 처분손실을 인식한다.

지분증권 처분의 회계처리를 할 때 유의할 점은 매도가능증권의 처분시 기타포괄손익으로 재무상태표에 계상되어 있는 관련 매도가능증권평가손익도 함께 제거해야 한다는 점이다.

이렇게 회계처리하면 과거에 기타포괄손익으로 인식했던 평가손익이 당기손익으로 재분류 (recycling)된다. 그러나 단기매매증권의 경우에는 평가손익을 인식할 때 당기손익으로 처리 하였기 때문에 이후 당해 단기매매증권을 처분하더라도 과거에 인식했던 평가손익을 고려할 필요는 없다.

5)

매도가능증권평가손실 \10,000을 인식하는 것이 아니라 A회사 주식에 대한 매도가능증권평가이익의 잔액

\20,000 중 \10,000을 감소시키는 회계처리를 한다.

6)6)

매도가능증권평가이익 \30,000을 인식하는 것이 아니라 B회사 주식에 대한 매도가능증권평가손실 잔액

\10,000을 감소시키고, 추가로 매도가능증권평가이익 \20,000을 인식하는 회계처리를 한다.

7)

매도가능증권평가이익 \30,000을 인식하는 것이 아니라 B회사 주식에 대한 매도가능증권평가손실 잔액

\10,000을 감소시키고, 추가로 매도가능증권평가이익 \20,000을 인식하는 회계처리를 한다.

단기매매증권 및 매도가능증권을 처분할 때의 회계처리(처분이익 발생 가정)는 다음과 같 다.

<단기매매증권의 처분시>

(차) 현 금 xxx (대) 단 기 매 매 증 권 xxx 단기매매증권처분이익 xxx

<매도가능증권의 처분시, 1039호 기준에 의함>

(차) 현 금 xxx (대) 매 도 가 능 증 권 xxx 매도가능증권평가이익 xxx* (대) 매도가능증권처분이익 xxx

* 기타포괄손익에 매도가능증권평가손실이 계상되어 있다면 대변에 기재한다.

이는 1039기준에 의한 것이며 1109기준은 이를 제거 하지 않고 처분 손익을 계산하고 다른 이익 잉여금 계정으로 대체는 가능하나 당기 손익으로는 계상할 수 없다.

*1109호 기준에 의하면 처분과 관련한 매도가능증권평가이익은 제거하지 않고 기타자본 항 목(기타 이익잉여금)으로 대체할 수 있다. 이는 선택 사항이다. 이 경우 회계처리는 다음과 같다.

<매도가능증권의 처분시, 11099호 기준에 의함>

(차) 현 금 xxx (대) 매 도 가 능 증 권 xxx (대) 매도가능증권처분이익 xxx 처분 손실이 발생하면 (차) 매도가능증권처분손실 xxx로 분개한다.

기존에 남아 있는 매도가능증권평가이익은 다음과 같은 분개를 선택적으로 할 수 있다.

(차)매도가능증권평가이익 xxx* (대) 기타 이익잉여금 xxx

예제3] 지분증권의 처분

20x1년 중에 갑회사는 A회사 주식 100주를 \1,000,000 에 취득하였다. 20x1년 말 A회 사 주식의 공정가치는 주당 \12,000이었다. 갑회사는 20x2년 중에 A회사 주식 중 60주를 주당 \11,000에 처분하였다. 상기 거래 이외의 추가 취득 및 처분은 없다.

요구사항

아래의 물음은 각각 독립적이다.

1. 갑회사가 A회사 주식을 단기매매목적으로 취득하였다고 가정하고 20x1년 중 취득시, 20x1년말 평가시 분개와 20x2년 중 처분시 분개를 하라.

2. 갑회사가 A회사 주식을 장기투자목적으로 취득하였다고 가정하고 20x1년 중 취득시, 20x1년말 평가시 분개와 20X2년 중 처분시 분개를 하라.

풀이

1. <20x1년 중 취득>

(차) 단 기 매 매 증 권 1,000,000 (대) 현 금 1,000,000

<20x1년말 공정가액 평가>

(차) 단 기 매 매 증 권 200,000 (대) 단기매매증권평가이익 200,000⁸⁾

<20x2년 중 처분>

(차) 현 금 660,000 (대) 단 기 매 매 증 권 720,000⁹⁾ 단기매매증권처분손실 60,000

2. <20x1년 중 취득>

(차) 매 도 가 능 증 권 1,000,000 (대) 현 금 1,000,000

<20x1년말 공정가액 평가>

(차) 매 도 가 능 증 권 200,000 (대) 매도가능증권평가이익 200,000¹⁰⁾

<20x2년 중 처분> 1039호 기준에 의함.

(차) 현 금 660,000 (대) 매 도 가 능 증 권 720,000¹¹⁾ 매도가능증권평가이익 120,000¹²⁾ (대) 매도가능증권처분이익 60,000

*처분 시 1109호 기준에 의하여 분개 하면 다음과 같다.

<20x2년 중 처분>

(차) 현 금 660,000 (대) 매 도 가 능 증 권 720,000¹³⁾ 매도가능증권처분손실 60,000

매도가능증권평가이익 120,000은 기타이익잉여금으로 전환할 수 있다.

8)

100주 x (\12,000 - 10,000) = \200,000

9)

60주 x \12,000(20x1년말 주당 공정가액) = \720,000

10)

100주 x (\12,000 - 10,000) = \200,000

11)

60주 x \12,000(20x1년말 공정가치) = \720,000

12)

20x1년말에 기타포괄손익으로 인식한 매도가능증권평가이익 \200,000 중 처분된 부분만큼 감소시킨다.

처분시 제거할 매도가능증권평가이익 = \200,000 x 60% = \120,000

13)

60주 x \12,000(20x1년말 공정가치) = \720,000