원가관리회계 1
(강의교안)
제5장 종합원가계산
l 학습목차
1. 종합원가계산의 의의
2. 종합원가계산과 개별원가계산의 차이 3. 완성품 환산량의 의미
4. 종합원가계산의 절차
l 학습목표
- 종합원가계산에 대한 이해 - 완성품 환산량에 대한 이해
- 종합원가계산의 가중평균법과 선입선출법의 비교
5.1 종합원가계산(process costing systems)의 의의
n 반복 생산되는 제조환경에서 이용되는 시스템
n 대량의 동종제품 or 유사제품이 연속적인 생산공정 하에서 생산되는 제품에 적합 n 제지, 섬유, 제분, 목제, 자동차 전자산업 및 철강산업 등
n 종합원가계산에서의 원가흐름
재공품 직접재료비
직접노무비 제조간접비배부
제품 매출원가
완성된 제품원가 제품으로 대체
회기동안 판매된 매출원가 하나의 생산부문
재공품(A 생산부문) 직접재료비
직접노무비 제조간접비배부
A 부문에서 완성된 제품원가 B부문의 대체 두개의 연속된 생산부문
제품 매출원가
회기동안 판매된 매출원가
재공품(B 생산부문)
직접재료비 직접노무비 제조간접비배부
완성된 제품원가 제품으로 대체
n 예를 입증하기 위하여 두 개의 연속된 생산부문에 대한 회계처리
- A생산부문에서 사용된 직접재료비, 직접노무비는 A생산부문의 재공품에 부가되고 제조간접비는 예정제조간접비 배부율에 의하여 배부
- 예정제조간접비 배부율은 개별원가와 동일한 방법으로 계산
(차) 재공품(A 생산부문) ××× (대) 직접재료비 ×××
직접노무비 ×××
제조간접비배부 ×××
- A생산부문의 생산이 완료되면 A부문에서 생산된 제품이 B생산부문으로 이전
- 이에 대한 회계처리는 A생산부문의 재공품 원가가 B생산부문의 재공품에 대체 (차) 재공품(B생산부문) ××× (대) 재공품(A생산부문) ×××
- B생산부문에서 사용된 직접재료비, 직접노무비 및 예정배부율에 의하여 배부된 제조간접비를 B생산부문의 재공품에 부가
(차) 재공품(B생산부문) ××× (대) 직접재료비 ×××
직접노무비 ×××
제조간접비배부 ×××
- B생산부문의 생산이 완료되면 B 부문에서 생산된 제품은 제품창고로 이전 (차) 제품 ××× (대) 재공품(B 생산부문) ×××
- 이 제품이 판매되면 제품재고를 매출원가로 대체
(차) 매출원가 ××× (대) 제품 ×××
5.2 종합원가계산과 개별원가계산의 차이
n 개별원가계산(Job costing): 개별작업별 집계-작업원가표
- 작업지시에 따라 개별작업이 수행→ 원가는 작업원가표에 집계(재공품 대체) → 작업이 완료 → 제공품 계정에서 제품계정으로 대체
- 특정작업의 단위당 원가는 총작업원가를 작업에서 생산된 수량으로 나누어 계산 - 각 작업에 투입할 생산요소의 양이 상이(작업별 평균제조원가 적용이 불가능)
n 종합원가(Process costing): 생산부문별 집계-제조원가보고서
- 각 제조공정에서 수행→ 원가는 각 제조공정에 기록(재공품 대체)→ 생산이 완료 → 다음 제조공정으로 대체→ 차기 제조공정에서 생산이 완전히 완료
→ 재공품 계정에서 제품계정으로 대체
- 단위당 원가는 한 단위생산을 위해 발생한 총 평균원가를 적용한다.
- 유사제품을 대량생산하기 때문에 공정별 평균원가를 적용
n 개별원가계산과 종합원가계산
개별원가계산 종합원가계산
산업유형 - 건설업, 조선업, 병원, 회계사무소, 경영컨설팅
- 제지, 섬유, 목재, 자동차산업, 전자산업, 철강업
생산형태 - 다품종 소량 주문생산 - 고객주문제품
- 동종제품의 대량 반복생산 - 연속흐름 생산방식
- 표준화 제품 원가계산접근법 - 작업 원가표를 이용
- 작업별원가/작업별 생산량
- 제조원가보고서 이용 - 기간별 평균원가 기말 재공품 평가- 미완성된 작업원가표에
집계된 원가 - 기말재공품환산량 × 평균원가
5.3 완성품 환산량(Equivalent Unit): 등가생산량
n 종합원가의 특징은 물량단위에 의해 원가를 부과하기보다는 직접원재료비와 가공비를 완성품 환산량에 의해서 완성품과 기말재공품에 부과
- 단위당 원가계산을 물량보다 완성품환성량(equivalent units)에 의함.
n 완성품과 기말재공품의 완성도가 상이하기 때문에 공동의 척도가 필요 →완성품환산량
n 완성품환산량은 일정기간 투입된 노력이 그 기간동안에 완성품만을 생산하는데 투입 하였다면 완성되었을 수량
예) 월초 두 제품의 생산을 시작하여 월말에 가공작업이 50%씩 진척되었다면 두 제품의 작업량은 한 제품 완성과 동일
n 직접원재료, 직접노무비 및 제조간접비는 생산과정에서 일정한 비율로 투입되지 않 음.
- 직접원재료는 생산과정의 시작 시점에서 투입(완성도가 100%)
- 가공비(직접노무비와 제조간접비)는 제조공정 전반을 통해 균등하게 투입 ․ 완성도는 가공활동의 완성수준에 의하여 결정
․ 가공활동이 65% 완성되었으면 완성도는 65%
제선 공정
제강 공정
열연 공정
냉연 공정
도금 공정
철강산업의 제조공정 직접원재료: 공정의 시작시점에 투입
가공활동: 전 생산공정을 통해 균등하게 수행 그림 : 생산공정에서의 직접원재료, 가공활동
※ 예를 들어 기말 생산공정에 1,000 단위가 있다고 가정하고, 이 단위에 대한 가공이 65%가 이루어 졌다고 가정
- 가공활동을 생산과정의 전공을 통해 일정하게 수행되기 때문에 1,000단위에 대한 65%의 가공활동이 수행된 제품의 가공량은 650단위와 동일
- 이를 계산식으로 표시하면
․ 제조공정에서 부분적으로 완성된 1,000단위×65%의 가공=650단위
5.4 종합원가계산 절차
n 종합원가계산은 공정별로 발생한 원가를 집계하고 이들 집계된 원가를 완성품환산량 으로 균등하게 배부하여 제품 및 기말재공품의 단위당 원가를 계산
n 공정의 작업의 흐름
‘X3.11.30 ’X3.12.31 ‘X4.1.31
11월중 착수 12월중 완성
12월중 착수하여 완성
12월중 착수하여 1월중 완성 n 공정의 작업의 흐름과 원가흐름
- 11월중에 착수하여 12월중에 완성
․ 기초재공품(11월중에 부분적으로 완성된 제품)에 투입원가 ․ 12월중에 기초재공품 완성을 위해 투입한 원가
→ 전기에 작업이 착수되고 당기에 완성된 제품원가 - 12월중에 착수하여 12월중에 완성
․ 당기에 착수되고 완성된 제품원가
→ 당기에 작업이 착수되고 당기에 완성된 제품원가 - 12월중에 착수하여 ‘03년 1월중에 완성
․ 당기에 착수되고 미완성된 제품원가 → 기말재공품원가
n 종합원가계산 절차
- 종합원가계산에서는 부문별 생산보고서를 작성하기 위해 일반적으로 다음과 같은 4단계의 과정
▶ 1단계: 물량흐름을 파악
▶ 2단계: 원가요소별로 완성품환산량을 계산 ▶ 3단계: 원가요소별로 단위당 원가를 계산
▶ 4단계: 완성품(차공정 대체)원가 및 기말 재공품의 원가를 계산
5.5 예제를 통한 종합원가계산
<기본예제>
안산철강은 철강제품을 생산하는데 철강제품은 제강공정과 열연공정의 두 개 공정을 거 쳐서 생산되며, 직접원재료는 제강공정의 초기에 투입되고, 가공비는 각 공정의 전 생 산공정을 통하여 균등하게 투입된다. 그리고 제강공정에서 이용하는 예정제조간접비 배부율은 직접노무비의 125%를 적용한다.
안산철강의 11월중 제강공정에 대한 활동과 원가에 대한 자료는 다음과 같음.
원가
물량흐름 직접원재료비 가공비
기초재공품
(직접원재료 100%, 가공활동 10%완성) 40,000톤 ￦100,000 ￦14,400
당기투입량 60,000톤 180,000 387,000
완성품(차공정대체)수량 80,000톤
기말재공품
(직접원재료 100%, 가공원가 50%완성) 20,000톤 ※ 직접노무비 ￦172,000, 제조간접비 ￦215,000
1) 가중평균법에 의한 종합원가계산
(1) 물량흐름 파악
n 첫 번째 단계는 11월 한달 동안의 물량흐름표를 작성 ※ 계산식: 기초재공품량+당기투입량=완성품량+기말재공품량
n 1단계 물량흐름 파악
투입량 산출량
기초재공품 40,000톤 완성품량 80,000톤 당기투입량 60,000톤 기말재공품량 20,000톤 총 투입량 100,000톤 총 산출량 100,000톤
(2) 원가요소별 완성품환산량 계산
n 두 번째 단계에서는 직접원재료와 가공활동의 완성품환산량을 측정
n 총 완성품환산량 등식: 완성품환산량+기말재공품의 완성품환산량 ※ 총 완성품환산량=기초재공품의 완성품환산량+당기작업수량(투입개념) ※ 총 완성품환산량=완성품수량+기말재공품의 완성품환산량(산출개념) ※ 당기작업수량:
완성품수량+기말재공품의 완성품환산량-기초재공품의 완성품환산량
n 2단계 원가요소별 완성품환산량 계산
물량 완성도 완성품환산량
직접원재료 가공활동 기초 재공품 40,000 10%
당기 투입량 60,000 총 투입량 100,000
완성품 80,000 100% 80,000 80,000 기말재공품 20,000 50% 20,000 10,000 총 완성품환산량 100,000 100,000 90,000
(3) 원가요소별 단위당 원가계산(총원가/총 완성품환산량)
n 세 번째 단계는 직접원재료 및 가공활동에 대한 단위당 원가를 측정
n 직접원재료에 대한 단위당 원가는 총 직접원재료비를 2단계에서 산출한 직접원재료 완성품환산량으로 나누어 산출
- 총 직접원재료비=기초 재공품의 직접원재료+당기투입 직접원재료비 n 가공활동에 대한 단위당 원가도 직접원재료와 동일한 절차
n 3단계 원가요소별 단위당 원가계산
직접 원재료비 가공비 총 계
기초 재공품 100,000 14,400 114,400 당기 투입원가 180,000 387,000 567,000 총원가 280,000 401,400 681,400 완성품 환산량(톤) 100,000 90,000
단위당 원가 2.80 4.46 7.26
(4) 완성품원가 및 기말재공품의 원가계산
n 마지막 단계는 완성품원가와 기말재공품 원가를 계산 n 4단계 완성품원가 및 기말재공품의 원가계산
직접원재료비 가공비 합계
기초재공품 100,000 14,400 114,400
당기 투입원가 180,000 387,000 567,000
총원가 280,000 401,400 681,400
완성품 환산량(톤) 100,000 90,000
단위당 원가 2.80 4.46 7.26
완성품원가 580,800
(완성품량)×(총완성품 단위당원가)...80,000×7.26
기말재공품 원가 100,600
직접원재료비 56,000
(직접원재료 완성품환산량)×(직접원재료 단위당 원가)...20,000×2.8
가공비 44,600
(가공비 완성품환산량)×(가공비 단위당 원가)...10,000×4.46
검증
완성품원가 580,800
기말재공품 원가 100,600
총원가 681,400
n 완성품원가와 기말재공품원가의 합계인 ￦681,400의 금액은 제 3단계에서의 총원 가와 정확히 일치
n 가중평균법에 의한 안산철강 제강공정의 11월중 생산원가 보고서를 작성
제 1단계 : 물량흐름(톤)
기초재공품 40,000
당기투입량 60,000
총 투입량 100,000
완성수량 (80,000)
기말재공품 20,000
제 2단계 : 당기완성품 환산량
직접원재료비 가공비 합계
완성량 80,000 80,000
기말재공품 20,000 10,000
당기 완성품환산량 100,000 90,000 제 3단계 : 원가요소별 단위원가
기초재공품 원가 100,000 14,400 114,400
당기투입원가 180,000 387,000 567,000
당기총원가 280,000 401,400 681,400
당기 완성품환산량 100,000 90,000
단위당 원가 2.80 4.46 7.26
제 4단계 : 완성품원가 및 기말재공품 원가
완성품(800,000×￦7.26) 580,800
기말재공품 100,600
직접원재료비(20,000×￦2.8) 56,000
가공비(10,000×￦4.46) 44,600
총원가 681,400
2) 선입선출법에 의한 종합원가계산
n 먼저 투입된 물량은 먼저 완성된다고 가정
n 가중평균법과 달리 원가계산에 있어서 기초재공품이 당기에 투입된 물량과 혼합되 지 않고 모두 완성품에 포함되어 당기투입원가를 완성품과 기말재공품에 배부하는 방법이다.
(1) 물량흐름 파악.
n 첫 번째 단계는 11월 한달 동안의 물량흐름표를 작성 - 가중평균법과 선입선출법이 일치
(2) 원가요소별 완성품환산량 계산(당기작업수량 산출)
n 선입선출법에서 원가요소별 완성품환산량 계산
물량 완성도 완성품환산량
직접원재료 가공활동 완성품
기초재공품 추가가공 40,000 90%* 0 36,000 당기투입 당기완성 40,000 100% 40,000 40,000
기말재공품 20,000 50% 20,000 10,000
당기작업수량 60,000 86,000
* 기초재공품 추가가공 완성도는90%(100%-10%)
- 기초재공품이 존재하기 때문에 가중평균법과 선입선출법의 차이가 발생 - 기초재공품이 없다면 원가흐름의 가정이 필요 없기 때문에 가중평균법과 선입선출법은 결과는 일치
(3) 원가요소별 단위당 원가계산(당기투입원가/당기작업수량)
n 원가요소별 단위당 원가는 요소별 당기투입원가를 요소별 당기작업수량(완성품환산 량)으로 나누어 요소별 단위당 원가를 계산
n 선입선출법에 의한 원가요소별 단위당 원가계산
직접 원재료비 가공비 총 계
기초 재공품 100,000 14,400 114,400 당기 투입원가 180,000 387,000 567,000 총원가 280,000 401,400 681,400 당기투입원가 180,000 387,000
당기작업수량(톤) 60,000 86,000
단위당 원가 3.0 4.5 7.5
(4) 완성품원가 및 기말재공품의 원가계산
n 선입선출법의 경우 두단계로 구분하여 완성품원가와 기말재공품 원가를 산출 - 완성품
◆ 완성품 80,000톤중 전기투입분 40,000톤과 당기투입분 40,000톤으로 구분 ◆ 기초재공품 40,000톤에 대한 직접원재료는 이미 모두 투입되었으므로 당기에 추가로 투입할 필요가 없음
◆ 가공활동은 10%만 이루어진 상태로 당기에 이월되었기 때문에 나머지 90%를 추가 가공하여 완성
◆ 나머지 40,000톤은 당기에 직접원재료 투입과 가공활동을 통하여 완성 → 기초재공품 원가, 기초재공품 완성분 40,000톤에 대한 가공원가 및 당기 투입분 40,000톤에 대한 당기투입원가의 합계가 바로 완성품 원가 - 기말재공품
◆ 기말재공품 20,000톤은 선입선출법을 가정하였기 때문에 당기에 투입하여 아직 완성되지 않은 물량
→ 기말재공품은 당기에 수행된 활동만으로 구성
- 직접원재료는 전부 투입되었기 때문에 완성품환산량은 20,000톤 - 가공활동은 50%만 이루어 졌기 때문에 완성품 환산량은 10,000톤 - 기말재공품 원가는 기말재공품 완성품 환산량을 이용하여 산출
n 선입선출법에 의한 완성품원가와 기말재공품 원가는
직접원재료비 가공비 합계
완성품(80,000톤) 576,400
기초재공품 완성분(40,000톤) 100,000 176,400 276,400
기초재공품원가 100,000 14,400 114,400
당기 추가가공원가(40,000×0.9×4.5) 0 162,000 162,000 당기투입분(재료: 40,000×3.0)
(가공: 40,000×4.5) 120,000 180,000 300,000
기말재공품(20,000톤) 105,000
직접원재료비(20,000×3.0) 60,000 60,000
가공비(10,000×4.5) 45,000 45,000
검증
차공정 대체원가 576,400 기말재공품 원가 105,000
총원가 681,400
n 선입선출법에 부문별 생산원가 보고서
제 1단계 : 물량흐름(톤)
기초재공품 40,000
당기투입량 60,000
총 투입량 100,000
완성수량 (80,000)
기말재공품 20,000
제 2단계 : 당기완성품 환산량
직접원재료비 가공비 합계
완성량 80,000 80,000
기말재공품 20,000 10,000
기초재공품 (40,000) (4,000)
당기 작업수량 60,000 86,000
제 3단계 : 원가요소별 단위원가
기초재공품 원가 100,000 14,400 114,400
당기투입원가 180,000 387,000 567,000
당기총원가 280,000 401,400 681,400
당기투입원가 180,000 387,000 567,000
당기 작업수량 60,000 86,000
단위당 원가 3.0 4.5 7.5
제 4단계 : 차공정 대체원가 및 기말재공품 원가
완성수량(80,000톤) 576,400
기초재공품 완성분(40,000톤) 276,400
기초재공품 원가 114,400
당기 추가가공원가(40,000×0.9×4.5) 162,000
당기투입분(40,000×7.5) 300,000
기말재공품 원가 105,000
직접원재료비(20,000×3.0) 60,000
가공비(10,000×4.5) 45,000
총원가 681,400
3) 가중평균법과 선입선출법의 비교
※ 가중평균법에 의한 완성품원가는 ￦580,800
※ 선입선출법에 의한 완성품원가는 ￦576,400 → 가중평균법이 보다 높게 평가
※ 기말재공품 원가는 가중평균법이 ￦100,600
※ 선입선출법의￦105,000
→ 가중평균법이 다소 낮게 평가
※ 이와 같은 원가차이는 원가계산시 기초재공품을 당기투입량과 구분여부에 따라 달라짐
n 가중평균법에 의한 원가계산은 기초재공품과 당기투입량을 구분하지 않기 때문에 계산이 용이한 반면 원가계산의 정확성이 떨어짐
- 가중평균법하에서는 전기와 당기의 원가가 가중평균되어 당기에 완성된 모든 완성품의 원가가 동일
- 선입선출법에 의한 원가계산은 기초재공품과 당기투입량을 구분하기 때문에 계산이 복잡하나, 계획 및 통제목적에는 유용
→ 전기의 성과와 당기의 성과를 구분하여 당기의 효율성을 측정
→ 표준과 실적을 대비하기 위하여 당기에 수행한 활동을 기준으로 평가
n 가중평균법과 선입선출법의 차이
가중평균법 선입선출법
○ 완성품환산량 계산시 기초재공품을 당기에 투입한 것으로 가정하여 당기 투입량과 동일하게 취급한다.
- 완성품환산량=당기 완성품+기말 재공품 완성품환산량
○ 원가계산 대상금액은 기초재공품원가 와 당기투입원가의 합계액이다.
○ 완성품환산량 단위원가는 전기의 원가 가 포함되어 있다.
○ 완성품원가는 당기완성량과 완성품 환산량 단위원가를 곱한 금액이다.
○ 완성품환산량 계산시 기초재공품과 당기투입량을 구분한다.
- 당기작업수량=당기완성량+기말재공품 완성품환산량-기초재공품 완성품 환산량
○ 기초재공품 원가는 완성품원가의 일부 이며, 당기투입원가는 완성품과 기말 재공품으로 구분된다.
○ 완성품환산량 단위원가는 당기투입 원가로만 이루어 진다.
○ 완성품원가는 기초재공품 원가와 당기 투입원가중 완성분으로 구성된다.
