연구 02 - 12
상속과세 유형전환 및 합리화에 관한 연구
최 명 근
상속과세 유형전환 및 합리화에 관한 연구
1판1쇄 인쇄/2002년 4월 20일 1판1쇄 발행/2002년 4월 24일
발행처/한국경제연구원 발행인/좌승희 편집인/좌승희
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ISBN 89-8031-233-4 6,000원
발 간 사
지난 70년대 이후 세계각국에서는 상속과세제도에 대한 회의론 이 본격적으로 대두되어 왔다. 이미 캐나다, 호주, 뉴질랜드, 영국 등이 상속과세를 폐지했으며 미국도 2001년에 유산세를 점진적으 로 폐지하고 증여세는 존속시키는 법안이 통과되는 등 상속과세 폐지는 세계적인 추세로까지 발전하고 있다. 이에 따라 우리나라 도 상속과세에 대해 재검토를 해야할 시점이 되었다는 목소리가 높다.
선진국들은 자본이득과세를 할 수 있는 여건이 어느 정도 조성 되어 있기 때문에 상속과세 폐지가 가능하다. 하지만 우리나라는 자본이득과세제도가 불충분하기 때문에 당장에 상속과세를 폐지 하기는 어려울 것으로 보인다.
이 보고서는 우리가 유산과세형을 채택하든 취득과세형을 채택 하든 관계없이 개선해야 할 중요사항을 찾아 그 폐지 내지 개선 책을 제시하고 있다. 우선 현행법이 항목별 포괄주의를 채택하고 있는데 이를 전면적 포괄주의로 개정하고자 하는 움직임은 조세 법률주의 정신에 비추어 위헌성의 소지가 있다는 점을 지적하고 있다. 또한 이혼시의 재산분할에 대하여는 배우자간 부의 무상이 전에 대해 전면적으로 면세하는 제도를 채택하는 것이 바람직하 지만 그렇게 하지 못할 경우에는 배우자상속공제액을 초과하는 부분에 대하여는 증여세를 과세하는 것이 옳다고 주장한다.
본보고서에서 지적하고 있듯이 현행 상속세의 불합리성은 개선 되어야 할 것이다. 양도소득세 과세대상이 되는 현물로 재산분할 을 하는 경우에는 양도소득세 과세를 할 수 없다는 것이나, 사망
전 일정기간 내에 피상속인이 처분한 재산 또는 부담한 채무에 대해 상속인에게 피상속인이 그 처분금액 또는 채무액을 어디에 사용했는지를 입증하도록 하면서 상속인이 그 입증을 하지 못하 면 이를 상속재산에 가산하는 제도는 불합리하므로 폐지해야 한 다. 비상장주식의 상장이익과 전환사채 등 주식전환이익을 변칙증 여로 의제하는 제도는 조세법 논리에 조화되지 못하므로 폐지해 야 하며 이러한 변칙증여에 대하여는 주식 등에 대한 자본이득과 세제도의 정비로 대처해야 할 것이다.
본 보고서에서 주장하듯이 우리의 조세제도는 상속세만을 유산 과세형으로 하고 있고, 증여세에 대하여는 이미 그 구조가 유산과 세형과 대동소이하다. 따라서 취득과세형으로의 전환이 어렵지는 않을 것이라고 판단된다. 현재 시행되고 있는 유산과세형을 취득 과세형으로 바꾼 다음에 자본이득과세가 정착되는 단계에서 상속 과세를 폐지하는 방안을 강구해 나가야 할 것이다.
조세는 세수를 충족시키는 기능 이외에도 경제에 다양한 영향 을 미치는 제도이다. 따라서 어떤 시각에서 상속과세를 바라보는 가에 따라 여러 가지 대안이 나올 수 있다. 상속과세의 존폐논쟁 에서 나타난 바와 같이 부富가 세습적으로 집중되는 것을 완화하 는 기회균등의 보장기능을 높여야 한다는 시각도 있고 마찬가지 로 상속과세가 창의적 경제활동에 발목을 잡고 열심히 일해서 저 축하는 경제적 행위를 징벌하는 제도라는 주장도 있다. 그러므로 이 글에서 제시하는 각종 개선방안도 수많은 대안 중에 하나에 불과할 수도 있다. 그러나 현재 우리나라의 상속과세에 대한 정책 은 강화 일변도이며 이는 선진 주요국들이 현재 추구하고 있는 상속과세 정책의 추세와 반대되는 방향으로 가고 있다. 상속과세 제도의 폐지론과 존속론의 주장논거와 그 정책적 의의를 검토하 고 있는 본 보고서의 다양한 정책적 대안들이 향후 우리나라 상 속세의 개편에 반영되기를 기대해 본다.
이 연구를 수행한 경희대 최명근 교수님께 감사드리며 끝으로 이 보고서의 내용은 필자들의 개인적인 견해이며, 본원의 공식적 인 견해와는 무관함을 밝혀둔다.
2002년 4월 한국경제연구원 원장 좌승희
차 례
요 약
/ 13제1장 서 론
/ 19Ⅰ. 문제제기 / 21
Ⅱ. 연구의 기본시각, 그 범위와 방법 / 23 1. 연구의 기본시각 / 23
2. 연구의 범위 / 24 3. 연구방법 / 26
제2장 상속과세제도의 존폐론 개관
/ 27Ⅰ. 상속과세 폐지론의 추이 / 29
1. 상속과세의 폐지논의와 주요국의 그 입법동향 / 29 2. 경제성장과 감세조정법-유산세의 점진적 폐지 입법 / 31
Ⅱ. 상속과세제도 폐지론의 개요 / 34 1. 사망세라는 비난 / 34
2. 소득세와의 이중과세 및 소비보다 증여에 중과세 / 40 3. 상속과세가 저축과 투자에 미치는 악영향 / 43
4. 가족농장․가족기업 등 중소기업의 파탄 / 46 5. 세수의 과소․행정 및 납세순응비용의 낭비 / 48 6. 부의 집중억제와 출발점의 불평등 문제 / 53 7. 공익성 기부금의 문제 / 61
8. 흑인사업가 등의 폐지 지원 / 63
9. 상속과세 폐지의 효과 / 64
Ⅲ. 상속과세제도 존속론의 개요 / 65 1. 사망세라는 딱지의 오도 / 66 2. 공정성fairness에서 본 상속과세 / 68
3. 상속과세의 소득과세에 대한 보완기능 / 71 4. 상속과세 폐지가 주는 부유층의 횡재성 / 74 5. 저축에 미치는 영향의 불명확성 / 77
6. 공익성 기부금의 감소 / 80
7. 과세행정 및 납세순응비용과 그 회피 / 81 8. 미국 거부들의 폐지 반대 / 84
9. 취득과세형으로의 전환 제안 / 87
Ⅳ. 정책적 시사점 / 90
제3장 주요국가의 상속과세제도와 그 동향
/ 95Ⅰ. 영국의 입법례와 그 동향 / 97 1. 동향의 대강 / 97
2. 납세의무자 / 98 3. 과세대상과 면세 / 98 4. 면세점과 세율 / 101
5. 생전증여에 대한 점진적 감세 / 102 6. 사업용 자산 등에 대한 경감 / 104 7. 상속세액 계산의 예 / 106
8. 단기간내 재상속에 대한 면세 / 107
Ⅱ. 일본의 입법례와 그 동향 / 108 1. 연혁과 동향의 대강 / 108 2. 상속세의 구조 / 110 3. 증여세의 구조 / 117
Ⅲ. 독일의 상속과세제도와 그 동향 / 120
1. 제도의 대강 / 120 2. 납세의무자 / 121 3. 과세대상 / 121 4. 인적 공제 / 122 5. 세율구조 / 123
6. 외국납부세액공제 / 125
Ⅳ. 스위스의 상속과세제도와 그 동향 / 125 1. 동향의 대강 / 125
2. 주정부의 상속세와 증여세 / 126 3. 주정부 상속세와 증여세의 예 / 128
Ⅴ. 캐나다의 자본이득 과세에 의한 대체 / 131 1. 동향의 대강 / 131
2. 자본이득 과세의 구조 / 132 3. 상속 등의 유상처분의제 / 133 4. 유언검증수수료probate fees/ 134
Ⅵ. 미국의 상속과세제도와 그 폐지 / 134 1. 동향의 대강 / 134
2. 구법 2001 / 136
3. 폐기법안(Death Tax Elimination Act of 2000) / 144 4. 개정법(Economic Growth and Tax Relief Reconciliation
Act of 2001) / 147
제4장 우리나라 제도의 문제점과 개선방안
/ 155Ⅰ. 상속과세에 대한 기본시각의 재고 / 157
Ⅱ. 증여과세에서의 포괄주의에 대한 재고 / 158 1. 포괄주의의 문제점 / 158
2. 개선방향－포괄주의 도입의 금지 / 161
Ⅲ. 이혼시 분할재산에 대한 과세문제 / 162
1. 재산분할청구권에 기한 재산분할과 증여과세 문제 / 162 2. 재산의 현물분할과 양도소득세 문제 / 171
Ⅳ. 사망전 재산처분금액 등의 상속재산합산 폐지 / 174 1. 현행규정의 연혁과 문제점 / 174
2. 폐지가 최상의 방안 / 184
Ⅴ. 비상장주식 상장이익 등의 증여의제 폐지 / 186 1. 변칙증여의 정의 / 186
2. 변칙증여 과세의 유형과 현행법의 규정 / 188 3. 현행 규정의 평가와 그 폐지방안 / 193
제5장 취득과세형 전환방안
/ 199Ⅰ. 과세유형의 전환 필요성 / 201 1. 유산과세형이 내포한 모순 / 201 2. 우리의 현실적인 전환 필요성 / 203
Ⅱ. 과세유형의 개관과 그 선택기준 / 205 1. 유산과세형 / 205
2. 취득과세형 / 207
3. 선택기준과 과세유형과의 관계 / 208 4. 우리에게 맞는 과세유형 / 213
Ⅲ. 취득과세형으로의 전환-상속세 기본구조의 설계 / 216 1. 납세의무자와 연대납부 / 216
2. 납세지와 관할 / 219
3. 과세물건과 비과세 재산 / 219 4. 과세가액과 과세표준의 산정 / 220 5. 인적 상속공제 / 223
6. 배우자상속공제의 모색 / 225
7. 신고․결정․물납․연납 등 절차 / 243 8. 유산미분할 경우의 과세와 그 시정 / 245
Ⅳ. 취득과세형으로의 전환-증여세 기본구조의 설계 / 246 1. 취득과세형화한 우리 증여세 / 246
2. 납세의무자와 연대납부책임 / 246 3. 증여세 과세재산과 비과세재산 / 247 4. 과세기간과 연간공제 / 248
5. 증여인적공제 / 249 6. 과세표준의 산정 / 251
7. 증여와 증여의 누적합산기간 / 251 8. 증여세신고 / 252
Ⅴ. 세율구조에 대한 검토 / 252
1. 상속세와 증여세의 세율통합 문제 / 252 2. 촌수원근에 따른 차별세율 / 253
3. 차별세율의 도입 검토론 / 258
참고문헌
/ 261영문초록
/ 264표 차 례
<표 2-1> 주요국가의 무상이전 과세세입 비중(1997) / 49
<표 3-1> tapering relief율표 / 103
<표 3-2> 단기간 재상속시의 경감률 / 108
<표 3-3> 평가감액 한도면적 및 감액비율 / 112
<표 3-4> 공제액표 / 123
<표 3-5> 상속세 및 증여세의 세율표 / 124
<표 3-6> 세율표 / 128
<표 3-7> 세액증가누진율 / 129
<표 3-8> 세율표 / 130
<표 3-9> 세액증가누진율 / 131
<표 3-10> 통합세액공제액의 점진적 증액표 / 142
<표 3-11> 연차 세율인하율 / 146
<표 3-12> 연차 통합면제금액의 증액 / 146
<표 3-13> 유산세 및 증여세 세율과 통합세액공제 면세금액 / 149
<표 3-14> 증여세 세율(2010년부터 적용) / 150
<표 4-1> 배우자상속공제액의 계산예 / 239
요 약
조세부담을 높일 것인가 낮출 것인가 하는 문제는 국민들의 땀 으로 창출한 국부國富(돈)를 정부와 국민이 나누어 지배ㆍ관리함에 있어서 민간부문의 몫을 크게 할 것인가 공공부문의 몫을 크게 할 것인가 하는 문제이다. 이를 판단하는 기준은 어느 쪽의 손에 돈을 쥐어주는 것이 보다 효율적인가 하는 문제와 같다. 따라서 국민이 작은 정부ㆍ값싼 정부를 갖는다는 것은 시장경제체제하에 서는 공공부문에 자원을 적게 배분하는 것이 효율적이라는 전제 를 취하는 것이다. 상속과세를 폐지할 것인가 존속시킬 것인가 하 는 문제도 바로 이러한 사고의 반영물이다. 이 연구는 민간부문에 몫을 크게 해야 효율적이라는 시각에서 상속과세문제를 접근했다.
2001년 미국의 유산세 폐지 입법은 앞으로 세계 각국의 상속과 세제도에 심대한 영향을 미칠 것으로 보인다. 아마도 상속과세제 도를 폐지하고 자본이득세로 대체하는 나라가 상당히 출현하게 될 것으로 추측할 수 있다. 자본이득세제를 완비하면 비록 상속과 세제도를 폐지한다고 하더라도, 유산의 취득에 소요된 원본에 대 해 소득세와 개인소득세를 이중과세 하는 모순은 피할 수 있고 무상이전자가 유산을 보유하는 기간에 그 재산의 가치증가로 발 생ㆍ무상이전 시점에 미실현된 자본이득에 대해서도 적정하게 과 세하는 것이 가능할 것이기 때문이다.
그러나 우리의 경우에는 상속과세폐지가 불가능하다. 우리는 자 본이득세 특히 주식 등 유가증권의 자본이득에 과세하는 제도가 현재 매우 미흡하기 때문이다. 또한 주식 등의 자본이득 과세를 정상적인 세제로 향상ㆍ발전시키는 과제는 우리의 현실로 볼 때 매우 어렵다. 이것이 성급하게 다른 나라처럼 상속과세를 폐지해 야 한다고 주장할 수 없는 제약인 것이다. 따라서 이 연구보고서 에서는 현행 유산과세형에서 취득과세형으로 전환하는 수준의 대 안을 모색하는 데 그칠 수밖에 없었다.
제2장에서는 상속과세제도의 존폐론과 존속론의 주장논거와 그
정책적 의의를 검토하면서, 특히 폐지론에서 정책적 시사점을 얻 고자 노력하였다. 폐지론은 사망시점에 과세하는 상속과세야말로 비논리적이고 도덕적으로 가장 혐오스러우며, 상속과세는 경제성 장을 저해하고, 소사업과 가족이 경영하는 농장을 파탄시키며, 낭 비적 행태를 조장하고, 거액의 납세순응비용을 발생시키며, 교묘 한 조세회피방법을 유도하고 있으므로 폐지되어야 한다고 주장한 다. 존속론은 폐지론의 주장이 대부분 논거가 불명확하거나 과장 되어 있으며, 상속과세제도를 통해 부의 집중을 억제함으로써 성 공의 기회균등을 보장하기 위해 앞으로도 유지되어야 한다고 반 론을 전개하고 있다.
우리는 현재 상속과세에 대해 강화하는 정책을 추구하고 있는 바, 그러한 조세정책은 선진 주요국들이 현재 추구하고 있는 상속 과세 정책에 반대되는 방향이다. 존폐론을 개관하면서, 설사 상속 과세제도를 폐지할 수는 없다고 하더라도 현행 유산과세형에서 응능부담의 원리와 조화되는 취득과세형으로 전환할 필요가 있고, 아울러 상속과세부담은 완화하는 방향으로 추구되어야 한다는 시 사를 받았다.
제3장에서는 주요선진국인 영국ㆍ일본ㆍ독일ㆍ스위스의 상속과 세제도를 개관하였다. 상속과세를 자본이득과세로 대체한 캐나다 의 제도는 대강 살펴보고, 미국의 유산세 폐지 경위와 그 점진적 폐지방법을 가급적 상세히 살피고자 노력했다. 미국의 “경제성장 과 조세경감조정법”(Economic Growth and Tax Relief Reconcilia- tion Act of 2001)의 점진적 유산세 폐지방법을 이해하는 데 도움 이 되는 범위 안에서 현재 시행되고 있는 미국의 유산세와 증여 세제도를 개괄적으로 소개했다.
제4장에서는 유산과세형을 채택하든 취득과세형을 채택하든 간 에 상관없이 개선해야 할 중요사항을 찾아 그 폐지 내지 개선책 을 제시했다. 첫째, 현행법은 항목별 포괄주의를 채택하고 있는
바 이를 전면적 포괄주의로 개정하고자 하는 움직임은 조세법률 주의 정신에 비추어 위헌성의 소지가 있고 둘째, 이혼시의 재산분 할에 대해서는 배우자간 부의 무상이전에 대해 전면적으로 면세 하는 제도를 채택하는 것이 바람직하지만 그렇게 하지 못할 경우 에는 배우자상속공제액을 초과하는 부분에 대해서는 증여세를 과 세하는 것이 옳다는 것을 헌법재판소의 판결을 비판하면서 논리 를 전개했고, 양도소득세 과세대상이 되는 현물現物로 재산분할을 하는 경우 양도소득세 과세를 할 수 없다는 것을 이론적으로 정 리했으며 셋째, 사망전 일정기간 내에 피상속인이 처분한 재산 또 는 부담한 채무에 대해 상속인에게 피상속인이 그 처분금액 또는 채무액을 어디에 사용했는지를 입증하도록 하면서 상속인이 그 입증을 하지 못하면 이를 상속재산에 가산하는 제도는 폐지할 것 을 제안했고 넷째, 비상장주식의 상장이익과 전환사채 등 주식전 환이익을 변칙증여로 의제하는 제도는 조세법 논리에 조화되지 못하므로 폐지해야 하고 이러한 변칙증여에 대해서는 주식 등에 대한 자본이득과세제도의 정비로 대처해야 한다는 의견을 제시했 다.
제5장에서는 우리의 현행 유산과세형을 취득과세형으로 전환해 야 할 필요성 및 그 유형선택의 기준을 제시했다. 우리가 취득과 세형으로 전환할 경우 상속과세제도의 모습은 어떠해야 할 것인 가 그리고 현행 규정 중 어떤 규정이 어떻게 바뀌어야 할 것인가 하는 문제들을 검토했다. 우리의 제도는 상속세만을 유산과세형으 로 하고 있지만, 증여세에 대해서는 이미 그 구조가 유산과세형과 대동소이하므로 취득과세형으로의 전환이 어렵지 않음을 지적했 다. 즉 여기에서는 취득과세형의 기본설계를 제시하고자 노력한 것이다.
특히 배우자간 부의 무상이전은 동일세대간의 무상이전이고, 부 부는 하나의 경제적․사회적 단일체이므로 이에 대해서는 상속과
세의 기본이론인 1세대 1회 과세의 원칙에 따라 과세하지 않는 것이 바람직하고, 공제한도를 설정한 현행 배우자공제제도를 유지 한다면 혼인기간에 따른 공제액 차등을 두어야 한다고 제안했다.
세율에 대해서는 서구제국이 채택하여 시행하고 있는 혈연의 원근에 따른 차등세율제도(직계비속에게 상속하는 것에는 낮은 세 율을 적용하고 혈연관계가 멀거나 없는 사람에게 상속하는 것에 는 높은 세율을 적용하는 제도)의 도입방안을 제시했다.
조세는 재정충족의 기능을 수행하는 외에도 경제에 다양한 영 향을 미치는 제도이다. 그렇기 때문에 어떤 시각에서 상속과세를 바라보는가에 따라 여러 가지 대안이 나올 수 있다. 상속과세의 존폐논쟁에서 본 바와 같이 부의 세습적 집중을 완화하여 모든 각 개인의 출발점 균등성 보장(기회균등의 보장)을 제고해야 한다 는 시각에서는 오히려 상속과세제도를 보다 치밀하게 강화해야 한다고 할 것이고, 졸자와 같이 상속과세가 창의적 경제활동에 발 목을 잡고 열심히 일해서 저축한 경제우등생을 징벌하는 제도라 고 보는 시각에서는 상속과세의 폐지 내지 완화를 주장하게 될 것이다. 그러므로 이 글에서 제시하는 각종 개선방안도 수많은 대 안 중에 하나에 불과하다는 것을 자인한다. 조세정책은 과학이 아 니고 과학에 못지 않은 예술적 기술이라고 하는 말이 다시 떠오 른다.
제1장 서 론
Ⅰ. 문제제기
부의 무상이전(재산의 상속과 증여) 과세제도(이하 상속세와 증 여세의 과세를 “상속과세”라고 약칭한다)에 대해서는 오래 전부터 이를 찬성하는 측과 반대하는 측이 서로 논쟁하여 왔다. 공평을 이념으로 내세우는 견해에서는 부의 세습적 집중을 억제함으로써 모든 사람의 출발점을 균등(기회균등)하게 보장하고, 부의 무상이 전에 대해 상속과세를 강화, 그 부의 상당부분을 공공부문이 흡수 해야 한다고 주장한다. 반면 경제효율에 우선 순위를 부여하여 이 를 추구하는 견해에서는 부의 무상이전에 대한 과세는 성실하고 열심히 일해서 부를 축적한 삶의 우등생(공동의 연못에 물을 길어 다 붓는 사람)을 징벌하면서 낭비하는 삶 때문에 부의 축적이 없 는 사람(공동의 연못에서 물을 퍼 가지고 나간 사람, 즉 낭비의 조장)을 포상하는 것과 같다고 비난한다.
상속과세제도가 본격적으로 도입되기 시작한 20세기 이후 공평 이념을 내세워 상속과세를 강화해야 한다는 견해가 계속 우위를 점해 왔다. 따라서 아직까지 나온 상속과세 관련 문헌은 대부분이 부의 무상이전에 대한 과세를 강화하고자 시도한 이론의 정교화 를 다루고 있는 것이다. 우리나라도 1970년부터 시작된 경제개발 연대를 거치면서 경제의 저량stock화가 괄목하게 진전되고, 나아가 세계적 추세에 맞추어 상속과세의 강화정책이 계속 추진되어 왔 다.
그런데 일부의 국가에서는 이미 1970년대 후반부터 상속과세제 도에 대한 회의론이 대두하면서 이를 자본이득세제도로 대체하거 나 그 부담을 완화하는 시도가 나타나기 시작했다. 캐나다가 연방 자본이전세Federal Capital Transfer Tax를 폐지하고 유산과 증여에 대 해 자본이득세를 과세하는 세제개혁을 하였고, 호주가 상속과세를 점진적으로 폐지하기 시작했으며, 뉴질랜드도 상속세를 폐지하기
에 이르고, 그리고 영국이 자본이전세Capital Transfer Tax를 상속세
Inheritance Tax로 바꾸면서 그 부담을 완화시키는 조치 등이 취해졌 다.
미국은 1986년의 대세제개혁에 의해 본격적으로 상속과세를 완 화하기 시작했고, 2000년에는 상속과세제도를 폐지하는 법안이 의 회를 통과했으나 대통령의 거부권 행사로 폐기되었다가, 2001년에 는 드디어 유산세를 점진적으로 폐지하고 증여세는 존속시키는 법안을 의회가 다시 통과시켜서 그 실시에 들어갔다.
아직은 이러한 추세가 세계 각국의 상속과세제도에 어떠한 영 향을 미칠 것인지 속단하기는 어렵지만, 이미 진행되어 온 상속과 세의 자본이득세 대체 및 상속과세 부담 완화 추세와 서로 어울 려서 많은 나라들이 상속과세의 완화방향을 모색할 것이라고 예 측하는 것은 무리가 아니다.
우리도 이제는 이러한 추세에 발맞추어 상속과세제도에 대해 다시 검토할 필요가 있다. 상속과세를 자본이득과세로 대체하는 데까지는 많은 제약이 있지만, 지난 4년간에 걸쳐 우리가 추진해 온 상속과세의 강화정책에 대해서는 미국의 유산세 폐지를 계기 로 하여 다시 그 당부를 재검토하고, 현재 우리가 시행하고 있는 유산과세형을 취득과세형으로 바꿀 필요는 없는지를 재점검할 필 요가 있다.
이 연구는 먼저 미국의 유산세 폐지에 이른 배경과 이론적 근 거를 음미하면서 그로부터 우리의 제도를 어떻게 바꾸어 나가야 할 것인가 하는 방향설정에 시사점을 얻으면서 현행제도에 내포 되어 있는 문제점의 개선을 모색하고, 아울러 현행 유산과세형을 취득과세형으로 전환할 수 있는 구체적 방안을 찾고자 한다.
Ⅱ. 연구의 기본시각, 그 범위와 방법 1. 연구의 기본시각
종래의 상속과세 강화이론은 우리들에게 충분히 숙지될 정도로 이미 많은 논의가 있었다. 그러므로 이 연구에서는 이에 중점을 두지 않고 주요국가가 추진하고 있는 상속과세의 폐지 내지 그 부담완화의 이론을 중점적으로 살펴보고자 한다. 특히 미국의 2000년 상속과세 폐지법안과 2001년의 점진적 유산세폐지법의 음 미에 초점을 맞출 것이다.
그러나 상속과세를 폐지하는 일은 간단하지 않다. 이를 폐지하 는 경우 무상이전자가 상속유산 또는 증여재산을 취득할 때 그에 사용한 재원(재산의 취득가액)에 대해 그 재원을 가득할 때 개인 소득세를 과세하고 그 재산이 무상이전 될 때 다시 상속세 또는 증여세를 과세하는 2중부담의 모순이야 제거될 수 있지만, 무상이 전자가 그 재산을 보유하는 동안에 발생하여 미실현 상태에 있는 자본이득은, 무산취득자가 무상이전자의 취득가액을 승계하지 않 는 한, 과세를 영원히 면제받는 모순을 낳게 할 것이다. 설사 취 득가액 승계제도를 취한다고 하더라도 자본이득세제를 완비하고 있지 않으면 그 미실현 자본이득은 역시 세망稅網을 빠져 나가게 되는 것이다. 미국이 유산세를 폐지할 수 있는 것은 이미 자본이 득세제가 완비단계에 있기 때문이라고 본다.
그런데 우리나라의 경우 특히 산업사회에서 부의 큰 비중을 차 지하는 주식 등 유가증권의 양도차익 과세제도가 매우 미비되어 있는 상황이다. 그리고 완비된 자본이득세제를 정비하는 일은 경 제계에 큰 충격을 주리라고 하는 우려뿐만 아니라 주식 등 거래 의 복잡성과 대량성 때문에 세원을 포착하여 그 차손익을 산정 하는 데 행정상의 어려움이 내재해 있다. 따라서 단시일 안에 이
를 완비하기는 어렵다고 본다. 이러한 상황에서 상속과세 폐지는 상상할 수 없을 것이다.
위와 같은 시각에서 우리가 할 수 있는 상속과세의 개혁은 현 행법상 산재해 있는 무리한 각종 의제규정을 줄이면서 과세유형 은 취득과세형으로 전환하는 정도라고 볼 수밖에 없다. 경제국경 이 유연화하는 시대, 즉 세계화시대에는 조세제도를 국제적으로 조화시켜야 한다는 명제에 유의하면서 상속과세의 부담을 우선은 완화하여 시행하되 주요 국가들의 상속과세 정책의 변화를 주시 할 수밖에 없을 것이다. 이 연구에서는 이러한 방향을 구체적으로 추구ㆍ모색하고자 한다.
2. 연구의 범위
제2장에서는 미국에서 유산세의 폐지 입법을 이끌어 낸 이론인 상속과세폐지론과 그 폐지를 저지하고자 주장한 조세이론가 및 그 외 인사들의 상속과세유지론을 균형있게 개관하고자 한다.
2000년과 2001년에 미국에서는 상속과세에 대한 폐지론과 존속론 이 서로 격돌했다. 이 논쟁을 개관함으로써 장래 우리의 상속과세 제도를 어떻게 개혁할 것인가 하는 정책적 시사점을 얻고자 하는 것이다.
제3장에서는 주요국가들이 현재 시행하고 있는 상속과세제도를 간략하게 알아보고자 한다. 이는 주요국가의 상속과세 정책의 추 이를 이해하는 데 도움이 된다고 보기 때문이다. 특히 상속과세를 완화하고 있는 나라 그리고 상속과세를 자본이득세로 대체한 입 법례를 중점적으로 보게 될 것이다. 미국의 개정이전 상속과세제 도는 2001년의 점진적 유산세폐지법을 이해하는 데 도움이 되는 범위 안에서 이를 개관한다. 미국의 유산세 폐지는 어느 시점에서 전면적으로 일시에 폐지하는 것이 아니고 개정이전 유산세제도를
바탕으로 하여 세율은 점진적으로 인하조정하고, 면세점금액은 점 진적으로 상향조정하는 방법을 취하고 있기 때문에 개정이전 제 도를 대충 소개할 필요가 있다고 보는 것이다. 그리고 미국의 2001년 유산세폐지법은 가급적 상세히 검토할 것이다.
제4장에서는 유산과세형이든 취득과세형이든 상관없이, 상속과 세제도를 계속 유지하는 한 반드시 개혁하거나 폐지함이 마땅한 중요항목을 찾아 그 방안을 제시하고자 한다. 우리 조세학계와 조 세정책 입안기관 사이에 풍미하고 있는 상속과세의 전반적 포괄 주의 도입에 대해서도 헌법상의 조세법률주의에 비추어 그 채택 이 바람직할 것인가 하는 문제도 함께 검토하게 될 것이다.
제5장에서는 우리의 유산과세형 상속과세제도를 취득과세형으 로 전환하는 문제를 다루고자 한다. 미국과 영국을 제외하고 세계 의 주요국가들의 대부분이 취득과세형을 시행하고 있다. 그 이유 는 취득과세형이 보다 응능부담應能負擔의 원칙을 실현하는 데 적 합한 제도이고 아울러 부의 분산유도정책과도 잘 어울릴 수 있기 때문인 것이다. 이는 이미 종래의 상속과세이론가들에 의해 그 검 증이 완료된 이론이다.
그런데 우리나라는 상속세의 경우 유산과세형을 취하고 증여세 의 경우에는 취득과세형을 취하고 있다. 물론 조세는 과학적 논리 만으로 접근할 수 없다고 하지만 우리의 제도는 매우 기형화되어 있는 것이다. 기형적인 제도는 여러 가지 모순을 발생시킬 수 있 다. 그러므로 상속세 증여세 모두에 대한 취득과세형으로의 전환 을 모색해 보고자 하는 것이다. 아울러 우리나라의 실정과 조화되 는 취득과세형의 기본적인 틀을 보다 구체적으로 모색하고자 한 다.
3. 연구방법
조세정책을 모색함에 있어서는 어떤 제도의 폐지 또는 다른 제 도로의 대체가 국민경제에 어떤 영향을 미칠 것인가 그리고 조세 수입의 증감은 어떻게 변할 것인가 하는 문제를 경제학의 힘을 빌려 분석하고 전망할 수 있다. 이 연구에서도 상속과세가 저축과 투자에 어떤 영향을 미치면서 작용하고, 상속과세를 폐지했을 때 경제는 얼마나 성장하며 새로운 일자리는 얼마나 생길 것인가, 또 는 지난 날 상속과세가 과연 부의 불평등을 얼마나 시정했는가 하는 등에 대해 경제적 분석을 당연히 선행되어 이루어져야 할 것이다. 특히 상속과세를 자본이득세로 대체한다고 할 때, 우리나 라의 경우 지난 수년간에 사망한 사람들의 유산 중에는 미실현 자본이득이 얼마나 내포되어 있었는가와, 이에 자본이득세를 과세 한다면 상속과세의 폐지로 감소되는 세수를 어느 정도 메울 수 있는가 그리고 취득과세형으로 바꾸면서 불합리한 제도를 제거할 경우 경제와 세수입에는 어떤 영향을 미칠 것인가 하는 등 사항 에 대해 구체적 수치를 추계를 해 보는 일은 매우 중요한 것이다.
그러나 본 연구자는 법학도에 불과하여 이러한 과제를 수행할 능력상 한계에 봉착해 있다. 따라서 누군가가 후에 이러한 연구를 수행하게 되리라고 기대하면서 이 연구는 순수하게 문헌에만 의 존하여 진행하고자 한다. 연구의 시발점을 제공하는 데 그치는 것 으로 그 사명을 삼고자 한다.
제2장 상속과세제도의 존폐론 개관
Ⅰ. 상속과세 폐지론의 추이
1. 상속과세의 폐지논의와 주요국의 그 입법동향 (1) 주요국가의 동향
상속과세를 폐지하자는 주장은 이미 오래 전부터 학계와 연구 소들을 중심으로 그 논의가 제기되어 왔다. 이러한 주장을 받아들 여서 캐나다는 세계 최초로 1972년에 연방자본이전세Federal Capital Transfer Tax(유산과세형 상속세)를 폐지하고 배우자간의 무상이전을 제외한 유증과 증여에 대해 자본이득세(양도소득세)를 과세하는 세제개혁을 하였고, 호주는 1977년 이후 상속과세를 점진적으로 폐지하기 시작했으며, 뉴질랜드는 1992년 이후 사망자부터 상속세 를 폐지하기에 이른 것이다.1) 그리고 중요한 나라는 아니지만, 지 브랠탈(Gibraltar)도 1997년에 유산세를 폐지했다.2) 뿐만 아니라 미국도 2001년에 유산세를 점진적으로 폐지하는 입법을 단행하였다.
상속과세의 폐지를 주장하는 사람들은 상속과세의 폐해로 경제 성장의 저해, 중소사업체와 가족농장의 파탄, 과소비 행태의 조장, 거액의 납세순응비용, 교묘한 조세회피 방법의 만연 등을 들고 있 다. 따라서 폐지론자들은 상속과세야말로 비효율ㆍ불공평ㆍ그리고 매우 복잡한 세금의 과징이기 때문에 사망세death tax(이는 상속과 세제도를 비난ㆍ비하한 명칭이다)는 조세정책의 정당한 모든 규범 을 침해하는 결과를 초래하는 것으로 보고 있다.3)
그러나 선진국을 포함하여 대부분의 나라들은 아직도 계속적으 로 상속과세제도를 그대로 유지하고 있다.
1) Gale G. William and others, ed., Rethinking the Estate and Gift Tax, (The Brookins Institution, 2001.), p.17. 이하 “Gale & Slemrod(2001)”로 표시한다.
2) Juhani Kesti and Claes H. Balle, “Gibraltae: B-Individual” European Tax Handbook, 2000, (Amsterdam : IBFD, 2000), p.242.
3) Gale & Slemrod(2001), p.1.
(2) 미국의 동향 : 사망세폐지법안
미국은 조세정책상으로도 세계 모든 나라에 심대한 영향을 미 치고 있다. 그런데 미국은 2000년에 상속과세(미국의 경우 그 세 목의 명칭은 “Estate and Gift Tax”이지만 이하 모두 “상속과세“로 기술한다)를 폐지하는 법안을 의회에 상정했다.4) 그 법안의 요약 명칭은 사망세폐지법(Death Tax Elimination Act of 2000)이었다.
이는 의회에서 정당을 초월한 지지를 얻어 양원을 통과했다.5) 그 러나 그 해 8월 31일에 Clinton대통령은 이 사망세폐지법안에 대 해 거부권을 행사하였고, 의회는 이를 재가결하는 데 실패했다.
그 법안은 1986년 내국세입법 중 상속과세 부분을 개정하려는 것 이었다.
이 법안이 의회에서 의결될 때 논의된 그 폐지의 취지와 주요 논점들을 간추리면 다음과 같이 요약된다.6)
4)ㆍJoseph A. Pechman, Federal Tax Policy, 4th ed.(Washington D.C. : The Brookings Institution, 1983), p.227.
ㆍJohn A. Brittain, Inheritance and Inequaluity Status(The Brookings Institution, 1978), p.2, pp.29-30.
ㆍBoris I. Bittker & Elis Clark, Federal Estate and Gift Taxation, 5th ed.(Boston : Little, Brown and Co. 1984), p.34.
ㆍSidney Rather, Taxation and Democracy in America, (New York: John willy and Sons, 1967), p.424.
미국에서의 상속과세의 폐지논의는 오랜 역사를 가지고 있다. 1925년 Mellon 재 무부장관의 상속과세 폐지법안 제출, 1972년 George McGovern 대통령 후보가 제 안한 일정액 이상의 상속재산에 대한 몰수세율안에 대해 미국 국민이 표시한 냉 담성, 근래 캘리포니아주에서 주상속세 폐지 국민발의에 대한 64%의 찬성(Bittker
& Clark, 1984, p.34 Foot-note 42) 등을 들 수 있다. 이에 대해 Bittker교수는 부 의 분배에 대한 미국 국민의 낙천주의적 감정이라고 설명했다. 특히 McGovem 대통령 후보의 몰수세율 상속세 제안에 대해서는 상속권 자체가 도전받는다는 국 민의 분노였다고 이를 해석하기도 한다.
5) 이의 내용은 제3장 미국편에서 간략하게 요약하여 소개하기로 한다.
6) “Legislative Alert-Action Needed” www.deathtax.com.
ㆍ70%가 넘는 미국 국민이 상속과세는 공정하지 못하며, 이는 폐지 되어야 한다고 믿고 있다.
ㆍ상속과세 세수는 미국 연방예산의 1.5%에도 미치지 못한다.
ㆍ상속과세는 가장 비효율적인 세금이다. 정부는 1달러의 상속과세 를 집행ㆍ징수하는 데 65센트를 지출하고 있다. 그리고 사업자는 상속과세를 신고하는 등 그 순응과 절세를 하기 위해 수백만달러 를 소비하고 있다.
ㆍ사망세폐지법(안)은 상원의 민주당이 제시한 the stepped-up basis(자본이득을 산정함에 있어서 무상이전 시점의 가격으로 취 득가액을 삼는 제도)의 폐지제안을 수용한 절충안이다. 그 결과, 그 법안 하에서는 사망시점에 과세되지 아니한 자본이득은 상속인 이 상속받은 사업 또는 기타의 자산을 양도할 때 과세하게 되도록 되어 있었다. 이는 상속받은 재산에 대한 상속인의 자본이득 산정 상 피상속인의 취득가액을 승계하는 제도(carry-over basis)의 채 택을 의미하는 것이다.
2. 경제성장과 감세조정법-유산세의 점진적 폐지 입법
부시 대통령은 후보로서 유세를 할 때 유권자들과 상속과세제 도의 폐지를 포함하는 감세를 공약했다. 그래서 당선된 후 의회에 상정시킨 ｢경제성장과 감세조정법(the Economic Growth and Tax Relief Reconciliation Act of 2001)｣안에 상속과세를 폐지하는 것 을 주된 내용으로 담았다.7) 이 법안은 2001년 4월 4일 하원을 통
7) Willam W. Beach, “Time to Repeal Federal Death Tax : the Nightmare of the American Dream” Backgrounder, The Heritage Foundation, April 4, 2001. 4, p.1.
The Heritage Foundation은 1996년 8월에 “The Case for Repealing the Estate Tax”(Willam W. Beach)라는 연구보고서를 처음으로 발표했을 때만 해도 Washington이나 주변 국가에서 그러한 개혁이 가능하다고 믿는 사람은 거의 없었 다. 그런데 지금은 그렇지 않을 뿐만 아니라 의회에서 그러한 개혁을 강하게 지지 하고 있다. 상속과세의 폐지는 열심히 일한 과실, 근검절약, 세대간의 저축에 과세
과했고, 2001년 5월 23일에 상원에서는 그 내용을 수정하여 가결 했으며, 2001년 5월 25월에 양원합동조세위원회(the Joint Commitee on Taxation)는 양원이 각각 의결한 내용의 상이점에 대해 조정ㆍ 합의를 하여, 같은 해 5월 26일에 합의한 개정법(안)이 의회를 통 과하게 된 것이다. 같은 해 6월 7일에는 부시 대통령이 이 의결법 안에 서명, 공포한 것이다.
｢경제성장과 감세조정법｣ 안을 의회에 상정할 때 부시 대통령 은 The President's Agenda for Tax Relief를 발표했던 것인 바, 그 중 상속과세제도 폐지와 관련되는 내용을 요약ㆍ발췌하면 다음과 같다.8)
․낮은 부담의 조세를 실시하는 나라는 경제성장이 빠르다.
장기적으로 보면 부는 땀을 흘려 일하고, 모험을 택하는 개인에 의해 창출되는 것이고, 정부계획에 의해 창출되는 것이 아니다 (over the long run, wealth created by hard-working, risk-taking individuals, not government programs). 낮은 부담의 조세, 적은 규 제 그리고 교역이 개방된 나라는 보다 거대하고 보다 중앙집권적 인 정부에 의해 높은 부담의 조세를 실시하는 나라보다 성장이 빠 르고, 많은 일자리를 창출하며, 국민은 높은 수준의 생활을 향유하 고 있다.
ㆍ높은 한계세율은 저소득층으로 하여금 중산층으로 접근하는 것을 방해한다.
높은 한계세율은 저소득층 및 상당한 소득이 있는 계층이 중산층 에 접근하려는 것을 제한하는 통행료 징수의 문(tollgate)처럼 작용 한다.
하는 85년간의 낡은 정책에 대해 종말을 짖는 것인데, George W. Bush대통령은 사망세 폐지안을 의회에 제출하려고 하고 있고, 백악관은 그러한 입법을 환영한다 는 신호를 보냈다.
8) The President's Agenda for Tax Relief
․한계세율의 인하는 국민의 생활수준을 향상시킨다.
연방정부가 국민들의 생활수준을 향상시키는 가장 강력한 방안의 하나는 한계세율을 낮추는 것이다. 한계세율은 추가소득에 대한 세금이다. 그러므로 낮은 한계세율은 보다 좋은 직업을 얻으려고 하는 노력, 장래를 위한 저축 그리고 새로운 사업의 창업을 유인 하는 효과가 크다. 낮은 한계세율은 정부의 관료조직에 자금을 공 급하는 대신에 혁신적인 기업이 쓸 수 있는 자원을 보다 많이 그 들의 손에 남기게 된다.
혁명적으로 기술이 변화하는 시대에 있어서는 정부는 새로운 아이 디어, 좋은 일자리 그리고 부를 창출하는 기업 내지 회사에 가능 한 한 많은 재원을 남겨주어야 한다.
ㆍ사망세는 폐지되어야 한다.
또한 사망세는 자본에 대해 또 다른 부담의 과세를 하는 것이기 때문에 경제성장을 방해한다. 보다 많은 자본투자는 모든 근로자 로 하여금 높은 소득을 얻게 한다. 저축에 대한 연방조세의 한계 세율이 68%(이는 40%의 연방소득세율과 55%의 사망세율 그리고 주유산세액공제의 조합으로 계산된 수치이다)에 달하기 때문에 사 망세는 역시 자녀와 손자녀를 위해 저축하고 있는 연장층에 대해 저해적으로 작용하는 것이다.
징벌적인 높은 세율의 사망세는 자산금액만 크고 현금이 거의 없 는 중소기업 또는 가족농장에 무거운 부담을 줄 수 있다. 1993년 의 조사에 의하면 가족기업은 그의 소유자가 사망한 후 3년 내에 파탄하게 된 승계자 열 사람 중 아홉 사람이 그 실패요인으로 사 망세를 꼽고 있다.
그리고 사망세 부담을 감소시키기 위한 교묘한 절세기술이 증폭되 어 사망세는 전문화된 변호사와 회계사들로 하여금 이를 하나의 산업으로 발전시키게 한 것이다. 그리고 상속과세의 복잡성과 어 려운 납세순응이 발생시킨 추가비용은 연방세제 비효율성을 초래 하는 하나의 원인이 되고 있다.
부시대통령은 가족농장과 가족기업에 대한 사망세의 바이어스야말
로 미국 국민들의 꿈을 해치는 것이라고 믿고 있다. 따라서 그의 감세계획은 사망세를 폐지할 것이다. 사망세를 폐지하면 가족농장 과 가족기업이 연방정부에 징벌적 조세를 납부하기 위해 해산하거 나 자산을 매각하지 않고도 한 세대에서 다음 세대로 승계될 수 있게 될 것이다. 그렇게 하면 결과적으로 부는 그것을 벌어들일 때에만 과세되고, 기업가와 연장자의 노동과실이 다음의 세대로 승계될 때에 다시 과세하지 않게 될 것이다.
Ⅱ. 상속과세제도 폐지론의 개요
2001년 미국의 유산세 폐지 입법은 상속과세 폐지론자들의 손 을 들어 준 것이다. 다른 말로 표현하면 아래에 요약ㆍ소개하는 폐지론은 미국의 그러한 입법의 이론적 근거를 제시한 것이라고 말할 수 있다. 폐지론은 상속과세가 저축과 투자를 저해하여 경제 의 성장발전을 해치며, 열심히 일하고 저축해서 부를 축적한 경제 적 우등생을 조세수단으로 징벌하는 악세惡稅라는 데 그 초점을 맞추고 있는 것이다.
이러한 점에서 우리가 폐지론을 수용하든 배척하든 상관없이 그 개요를 제대로 이해하는 것은 앞으로 상속과세 정책을 수립을 모색하는 데 도움이 된다고 보고 있다. 이러한 의미에서 그 폐지 논의에 대해서도 우리는 귀를 기울일 만한 가치가 있는 것이다.
1. 사망세라는 비난9)
(1) 사람을 화나게 하는 세금
1765년 3월 22일 영국의회가 Stamp Act(당시 영국은 상속과세
9) ㆍGale G. William and Joel B. Slemrod, We Tax Dead People : Draft, (The Brookings Institution, 2000. June), p.1 이하 “Galw & Slemrod(2000)”로 표기한다.
를 이 세목에 의해 과징했다.)를 심의하는 과정에서 벤자민 프랭 클린Benjamin Franklin은 “이 세상에서 죽음과 세금보다 더 확실성이 있는 것은 없다In this world, nothing is certain but death and taxes”고 했으 며, “그러한 세금을 부과함에 있어서 사람의 사망을 과세사건으로 하거나 또는 조세를 징수하는 자에게 돈벌이가 되는 사건으로 만 드는 아이디어는 사람들을 화나게 하는 것”이라고 했고, 윈스턴 처칠Winston Churchill은 “1906년에 상속세야말로 생존한 사람이 아 니라 사망한 사람에게 과세하려는 시도an attempt to tax dead people rather than the living”라고 했다.
근래에는 조세전문가들에게서도 그와 같은 수준의 언급들이 나 오기 시작했다. 1999년에 법률가인 에드워드 맥카페리Edward McCaffery
변호사는 상속과세가 중대한 약탈행위라고 했고,10) 1997년에 경제 학자 Bruce Bartlett는 공산당 선언the Communist Manifesto의 기본정 강 중 하나가 상속권을 폐지하는 것이었다고 지적했다.
또한 상속과세 반대론자들은 사망시점에 과세하는 상속세야말 로 비논리적이며, 도덕적으로 가장 혐오스럽다고 주장한다. 그리 고 그들은 상속세는 경제성장을 저해하고, 소사업과 가족이 경영
ㆍGale & Slemrod(2001), p.1.
ㆍEdward J. McCaffery, “Death to Death Taxes, Part 2: The Moral Case,”
Deathtax www.deathtax.com.
10) Gale & Slemrod(2001), p.26.
또 하나의 논점은 재산상속에 관련된 부모의 권리 대 사회의 권리에 관한 것이다.
상속과세 반대론자들은 부모는 부를 자녀에게 재산을 물려 줄 무제한의 권리를 가져야 한다고 주장한다.
그들은 특히 자녀에 대해 인적자본 투자ㆍ사회접촉과 사교망에의 접근ㆍ가족사업 에의 고용ㆍ연간 1만달러까지의 증여 등이 상속과세에서 면세되는 것을 언급하 면서 무슨 이유로 사망시의 부의 무상이전에 대해서는 다르게 취급하여 과세해 야 하는가 하는 질문을 던진다.
상속과세 지지론자들은 재산상속이 자연권이 아니라 시민권이며, 그렇기 때문에 정부는 자유재량권(면세할 권리를 의미)뿐만 아니라 재산상속행위를 규제할 의무 를 가지고 있다고 주장하는 것이다.
하는 농장을 파탄시키며, 낭비적 행태를 조장하고, 거액의 납세순 응비용을 발생시키며, 교묘한 조세회피방법을 유도하고 있다고 말 한다. 비효율적이고 불공정하고 복잡한 세금이기 때문에 사망세
death tax는 조세정책의 여러 가지 바람직한 규범을 침해한다. 따라 서 상속과세는 자본축적, 임금, 일자리와 경제적 성장을 총체적으 로 감소시킨다고 주장하고 있다. 즉 소규모 사업ㆍ농장과 환경을 파괴하고, 낭비적인 가정에 비하여 알뜰한 가정을 불공정하게 취 급하며, 막대한 납세순응비용을 발생시키고 교묘한 조세회피 책략 을 만들어 내는 변호사라는 군대an army of attorney가 필요하도록 하 고 있다는 것이다.
맥카페리 변호사는 1995년 상원 재정위원회의 증언에서 상속과 세를 반대하여 다음과 같은 말을 한 적이 있다.11)
“나는 지난 날 증여세와 상속세가 정의를 구현하는 수단이라고 믿어 왔다. 그런데 지금의 나의 신념을 고백한다면 나는 지난 날 시각장애였는데 지금은 눈을 떠 볼 수 있다는 것이다.”
이 표현은 상속과세가 경제정의를 구현하는 수단이 되지 못하 면서 경제의 효율성만 침해하는 악세라는 것을 의미한다.
(2) 사망세의 도덕성 결여
사망세 반대론자인 에드워드 맥카페리Edward J. McCaffery는 상 속과세에 대해 도덕적 관점에서 문제점을 지적하고 있는 바, 그 요지는 다음과 같다.12)
사망세는 경제적 관점에서 좁게만 논의하는 것이 최선은 아니 다. 사망세는 몇 사람되지 않는 보유한 사람에게만 그 부담이 귀
11) McCaffery(1994.4), p.8.
12) McCaffery(The Economic Case), p.1.
착되고, 조세제도상으로 누진부담을 증가시키며, 거대한 부의 집 중을 억제하고, 부자의 자녀들이 부당한 이익을 가지지 못하도록 함으로써 활동분야에서의 기회균등을 도모한다는 도덕성에 그 기 초를 둔 것으로서 공평한 조세라고 주장되어 왔다. 이러한 주장은 완전할 만큼 고상하다. 그러나 이러한 도덕성에 기초를 둔 사망세 란 사실적 그리고 도덕적 양면을 더 악화시키고 있다.
먼저 사실적 관점에서 보면 거의 반세기에 가까운 우리의 경험 은 복잡한 사법상의 신탁형태를 이용하여 부를 이전시킴으로써 사망세의 독침을 쉽게 그리고 충분히 회피할 수 있다는 것을 우 리에게 가르쳐 주었다. 사망세의 시행에도 불구하고 불평등은 개 선되지 않고 점점 악화되고 있는 것이다.
다음으로 도덕적 관점에서 사망세를 보면, 이는 생존이 끝날 때 남긴 재산에 과세하는 세금이기 때문에 사망세는 열심히 일해서 절약하여 저축을 많이 한 사람에게만 적용된다. 낭비하고 수준 높 은 소비생활을 즐겼던 사망자에 대해서는 면제하고 있는 것이다.
두 개의 베스트셀러, 스테판 폴란Stephen Pollan과 마크 레빈Mark Levine의 공저 “무일푼으로 죽어라”(Die Broke)13)와 토마스 스탠리
Thomas Stanley와 윌리엄 단코William Danko의 공저 “백만장자 이웃사 람(Millonaire Next Door)”14)은 왜 Uncle Sam(미국 정부)은 많은 백만장자인 이웃사람의 무덤 위에서 춤을 춤으로써 부자로 하여 금 술잔치를 벌리게 하여 죽을 때 무일푼이 되는 것을 장려하고 포상하는가? 라고 하는 극언적 표현으로 우리에게 주의를 환기시 키고 있다.
13) 돈이 많은 미국사람은 그들이 사망할 때 재산의 반을 Uncle Sam에게 주느니 차 라리 지금 전부 써버리도록 계획을 세우라는 충고를 한다.
14) 미국의 백만장자들은 대체로 열심히 일하고 저축울 잘한다. 그것은 우리 모두를 위한 선이다. 왜냐 하면 만약에 미국의 부자들이 무일푼으로 죽으라고 하는 절세 의 충고를 받아들이는 경우 수백만의 중산계층은 모두 더 가난하게 살게 될 것 이라고 한 것이다.
사망세는 거대한 부의 집중을 방지하고 상속인으로 하여금 그 들이 얻는 재산에 대해 얼마간의 세금을 지불하게 한다는 이 고 귀한 주장은 무엇인가? 현행법은 그 선의적인 의도에도 불구하고 이러한 문제들을 더욱 악화시켰다. 현행 조세제도하에서 자문을 잘 받고 앞으로의 절세계획을 잘 세운 부유한 사람들은 세금을 부담함이 없이 수백만 달러를 그들의 후손들에게 승계시킬 수 있 다. 그들의 후손은 그 물려받은 재산에 대해 지불하는 세금이 없 다. 이것이야말로 어리석은 제도인 것이다.
여론조사에서는 계속적으로 미국 국민들이 사망세를 싫어하는 것으로 나타난다. 반면 일반소비세의 구상을 많이 지지하고 있다.
예컨대 그러한 세금은 연방매상세 또는 현재의 제도보다 더 우수 하고 조직적이며 저축에 대해 면세하는 소득세와 같은 세금을 선 호한다. 왜냐 하면 돈이란 저축되지 않으면 소비되는 것이기 때문 이다. 무엇보다도 저축에 과세해야 할 도덕적 이유는 없다. 저축 은 장려할만한 그리고 또한 고상한 행동이며, 저축은 자본의 저량 에 미치는 효과를 통해 우리 모두에게 도움을 주는 것이다. 즉 그 러한 자본축적은 중산계층의 소비자ㆍ자가보유자 그리고 학생들 을 위해 낮은 이자율을 유지할 수 있도록 하는 것이다. 그런데 사 망세는 이러한 성취에 거슬리는 제도이다. 사망세는 스스로 낭비 하지 않고 근검 절약하여 부를 축적한 개인들에 대해서만 과세하 는 것이다.
부의 집중에 대한 문제는 사망세가 없어도 대처될 수 있다. 예 를 들면, 무제한의 면세저축을 허용하여 벌어서 저축한 돈은 그 저축을 인출하여 지출할 때까지 과세하지 않는 것으로 하면, 부유 한 사람은 생존하고 있을 때이든 사망할 때이든 그 저축계좌의 전부 또는 일부분을 세금 부담없이 타인에게 이전할 수 있도록 할 수 있을 것이다. 그리고 상속인이 그 저축된 돈을 인출하여 사 용할 때 그에게 과세한다. 만약에 상속인이 탐욕스러워서 즉시 그
저축된 돈을 인출하여 어리석은 일시적 기분을 위해 유흥적으로 낭비할 때 누진세율로 이에 과세하면 그 조세부담은 사실상 상속 인에게 귀착될 것이다.
일생동안 근검절약해 왔다고 자부하는 부유한 사람들은 그들 자녀의 소비행태를 관찰하기 위해 이러한 절세계획을 선호할 것 이다. 사회적 관점에서 보면 이러한 제도는 사회적으로 유용한 근 로나 또는 저축하는 행위에 과세하지 않고 시종일관되게 사적인 소비에 과세를 집중할 수 있는 것이다.
(3) 상속과세는 상징적symbolic인 제도에 불과
어떤 정책에 대한 사회적 요구와 관련되는 요소는 그 정책이 갖는 상징적 효과이다.15) 사회복지와 관련될 수 있다는 상징적 효 과 한가지만의 이유로도 많은 사람들로 하여금 어떤 규칙이나 제 도를 좋아하게 할 수 있다. 예를 들면 많은 사람들이 범죄를 감소 시키기 위해 독립된 지위에서 극악한 범죄자들에게 형벌을 과하 는 법률제도가 있다는 것을 아는 것만으로도 만족을 얻게되는 것 과 같다. 그런데 어떤 정책이나 법률은 사회를 규율하고 있는 여 러 가지 사회규범을 강화하기도 하고 또는 훼손하기도 한다.
부의 무상이전 과세를 둘러싼 논쟁의 일부는 이러한 요소들과 관련되어 있다.
사람들은 특히 상속된 재산에 의해 부유하게 살고 있는 부자를 질시할 수도 있고, 특히 그들의 자녀를 부패시키고 있는 행태를 부정적인 시각으로 바라볼 수도 있다. 이러한 경우 무거운 부담의 상속과세제도의 시행이야말로 상속과세를 지지하는 많은 사람들 의 마음을 사로잡게 된다.
반대로 상속과세는 경제적 성공에 대한 징벌이라고 생각할 수
15) Louis Kaplow, A Framework for Assessing Estate Gift Taxation, (National Bureau of Economic Research, July 2000), pp.37-38.
도 있다. 이러한 시각에서 보면 부의 무상이전에 대한 과세는 열 심히 일을 해야 하고 그리고 자신의 가족을 부양해야 한다고 하 는 사회규범을 부식시키기 때문에 상속과세가 바람직하지 못한 것으로 보일 수도 있는 것이다.
사회복지를 유지하기 위해서는 이러한 근면ㆍ부양 등의 사회규 범이 중요한 역할을 하고 있음에도 불구하고 이를 부식시키는 상 속세 및 증여세에 대해 찬사를 보내는 많은 정치적 미사여구가 메아리치고 있다는 것이다.
2. 소득세와의 이중과세 및 소비보다 증여에 중과세 (1) 소득세와의 이중과세 문제
피상속인의 유산에 대해 상속세나 증여세를 과세하는 것은 이 중과세이다. 즉 유산의 취득재원은 소득인 바, 소득과세제도하에 서는 그 취득자금의 원천인 소득이 저축될 때 이미 소득세가 과 세된 것인데 그렇게 축적된 재원으로 취득한 유산이 상속될 때 다시 상속과세를 하는 것은 이중과세라는 것이다. 즉 자본에 대해 소득세 외에 또 다른 과세를 하는 것이기 때문에 저축에 대한 연 방조세의 한계세율이 68%(이는 40%의 연방소득세 최고세율과 55%의 사망세 최고세율 그리고 주유산세액공제의 조합으로 계산 된 수치이다)에 달하게 된다16)는 것도 바로 이를 두고 말하는 것 이다. 따라서 소득을 원천으로 하여 취득한 자산의 가치증가분(자 본이득)에 대해서만 소득세를 과세하는 것으로 족하다는 이론이 다.
<참 고>
현행 우리나라 세법(2001년 현재 소득세법과 상속세및증여세법
16) The President's Agenda for Tax Relief
기준)에 의해 종합소득세와 상속세를 동시에 부과받는 것으로 가정 하는 가설 예에 의해 이를 계산하면 다음과 같이 된다.
갑(사망자는 배우자도 없고 20세 미만의 부양가족도 없으며 아직 58세였으므로 경로우대공제대상자도 아니며, 원천납부세액도 중간 예납세액도 없는 것으로 가정한다)이 2001년 귀속분 사업소득 100 억원(세무조정를 한 금액)의 개인소득을 얻었는데 2002년 1월 31일 에 사망하여 상속이 개시되었다. 유산 100억원은 은행예금(자본이득 은 없다)이며, 상속인은 아들 한 명뿐이다. 그리고 사망전 증여액은 전혀 없다.
상속인은 2002년 5월 말일까지 피상속인의 종합소득세를 신고해 야 되고 또한 7월 말일까지는 상속세를 신고해야 한다.
1) 종합소득세 신고
(10,000,000,000원-기본공제 1,000,000)×40%=3,986,600,000원 (소득세액) 3,986,600,000원×10%=398,660,000원(주민세 소득할) 3,986,600,000원+398,660,000원=4,385,260,000원
(실효부담률 43.85%) 2) 상속세 신고
유산액 : 10,000,000,000원-4,385,260,000원=5,614,740,000원
상속재산가액 5,614,740,000
(-)부채 0
(-)상기 소득세외공과금 0
(-)장례비 10,000,000
상속세 과세가액 5,604,740,000
(-) 일괄공제 500,000,000
과세표준 5,104,740,000
세율 (×) 50%
상속세액 2,092,370,000
실효부담율 20.92%
3) 총조세부담액
4,385,260,000원+2,092,370,000원=6,477,630,000원 (실효부담율 : 64.78%) 10,000,000,000원-6,477,630,000원=3,522,370,000원
(순상속재산가액)
위의 계산사례는 자산을 취득하여 사망시점까지 보유하는 동안 에 자산가치가 증가되지 않았다면(자본이득이 발생하지 아니했다 면) 종합소득세와 상속세는 분명하게 중복과세되고 아울러 그 부 담이 과중함을 의미한다고 할 것이다.
(2) 증여에 소비보다 중과세하는 모순
증여자를 기준으로 볼 때 타인에게 자산을 무상이전하는 증여 는 증여자의 지출expenditure에 해당하는 것이다. 다음과 같은 사례 를 생각할 수 있다는 것이다. 즉 동일한 소득을 벌고 있는 두 사 람이 있는 경우, 그 중 한 사람은 추가적으로 1달러(an additional
$ 0ne)를 증여했고, 다른 한 사람은 추가적으로 1달러를 자기 자 신을 위해 소비한다고 할 때, 과연 전자(증여)에 대해 후자(소비) 보다 무거운 세금을 부담시켜야 할 정당한 이유가 있는가? 하는 문제이다(이는 유산과세형하에서 증여세의 납세의무가 증여자에게 있음을 전제로 한 논리이다).
순수한 소득이나 부의 분배라고 하는 정책적 기준에서 보면 추 가적 1달러를 증여로 지출한 부유한 자는 그러한 추가적 1달러를 자신의 소비를 위해 지출한 부유한 자보다 빈곤한 사람을 돕는 데 더 크게 공헌했기 때문에 증여한 사람에게 더 무거운 세금을 과세해야 할 이유가 없다.17)
17) Louis Kaplow, A Framework for Assessing Estate Gift Taxation, National Bureau
3. 상속과세가 저축과 투자에 미치는 악영향 (1) 저축에 대한 영향
상속과세는 이를 부과하지 않는 경우보다 피상속인이 될 사람
the decedent-to-be의 통상적인 소비를 증가시키게 되어 상속과세의 부담액 이상으로 저축을 감소시킬 수 있다18)는 것이다. 그 이유는 유산의 무상이전지출을 피상속인의 소비지출과 같다고 전제할 경 우, 사망시의 소비지출에 대해서는 과세하고 생존시의 통상적 소 비지출에는 과세하지 않는다고 할 때 피상속인이 될 사람은 사망 시의 소비지출을 생존시의 소비지출로 대체하게 되기 때문이라는 것이다.
그러므로 사망에 임박한 그 수년간에 있어서의 소비지출이란 통상적 소비지출과 생전의 무상이전의 합계액으로 정의해야 한다.
이유는 생전이전인 증여도 통상의 소비지출과 마찬가지로 상속과 세의 부담을 적게 만들 수 있기 때문이다.19)
이렇게 볼 때 상속과세는 피상속인이 될 자의 소비를 증가시켜 서 저축을 감소시킬 가능성이 있다고 말할 수 있다. 극단적으로는 사망 전에 잠재적인 유산을 모두 소비함으로써 상속과세의 부담 을 없앨 수도 있다고 가정할 수도 있는 것이다.
어떤 학자는 상속과세가 저축에 미치는 영향에 대해 이를 소비
of Economic Research, July 2000, p.23.
18) 91> Shoup, Carl S., Federal Estate and Gift Taxes, (Washington D. C. : The Brookings Institution, 1966), pp.87-88.
19) 이것은 1966년 당시 미국의 증여세는 그 세율이 상속세 세율의 3/4 수준으로 낮 았기 때문에 타당한 주장이었다. 통상적으로 소비가 증가할 가능성이 있다고 보 는 것은 타당한 것이다.
과세와 관련시켜서 접근하기도 한다.20) 즉 표면상으로 보면 상속 과세는 상속인이 스스로 축적한 부보다 상속받은 부를 먼저 감소 시킬 것이므로 상속과세의 누진과세는 매우 바람직하다는 것이다.
그런데 소득과세에서도 저축에 대해 중과세하고 상속과세에서도 저축에 대해 중과세하는 것은 모순이라는 것이다. 그러므로 부가 가치세나 지출세expenditure tax21)를 도입하여 생존기간의 저축에 대 해서는 과세하지 않고, 소비를 많이 하는 사람에게는 무거운 소비 세를 매기며, 생존 중에 많이 저축한 사람에게는 사망할 때에만 무거운 상속세를 부담하도록 구상되어야 한다고 했다. 이렇게 함 으로써 소득과세와 상속과세가 일방적으로 저축에 대해서만 벌을 주는 모순을 피해야 한다는 것이다.22)
상속과세와 저축감소와의 관계를 다음과 같이 설명하기도 한다.
즉 사망세는 저축과 투자의 토대를 무너뜨린다는 것이다.23) 즉 사망세는 잠재적 고용기회를 감소시키고, 열심히 일하는 정 직한 근로자가 보상을 받는다는 기대를 무너지게 할뿐만 아니라 소비를 조장하고 저축을 저해한다. 우리가 일반적으로 소득과세에 서 말할 수 있는 것을 사망세에 대해서도 경험적으로 동일한 말 을 할 수 있다. 부를 축적하면 할수록 더 많은 세금을 부과받게 되고, 반면 소득을 소비하면 상대적으로 가벼운 세금을 부담하게
20) Brannon, G. M., “Death Taxes in a Structure of Progressive Taxes,” Nat'l Tax Journal, Vol.26, No.3, (Sept.1973), p.453.
21) 지출세는 칼도Kaldor에 의해 1955년에 제안되었다. 이는 다시 미드J. E. Meade보 고서에서 그 이론을 정교하게 발전시켰으나 현재 이 제도를 입법화해서 시행하 는 나라는 없다.
Micholas N. Kaldor, An Expenditure Tax, (London : George Allen & Unwin, 1955)의 저서에서 지출세의 구조를 주장하고 있다.
22) 높은 개인소득세율만으로도 개인이 거대한 부를 축적할 수 없으므로 상속과세제 도는 시대착오적 잔존물이라고 주장되기도 한다.
23) Willam W. Beach, “Time to Eliminate the Costly Death Tax” Executive Me- morandum, (The Heritage Foundation, June 8, 2000), p.2.
