첫째, 우리나라 주택임대소득 과세의 변천에서 중요한 요소였던 소유주택 수를 기준으로 한 차등과세제도를 통해 드러난 문제점들을 살펴보자. 물론, 비과세 대상이 2000년부터 3주택 이하였던 것이 2004년 2주택 이하로 조정 된 이후, 2006년 다시 1주택으로 제한돼 주택임대소득 과세 대상 범위가 확 대되어 온 것은 긍적적인 변화라고 할 수 있다. 또한 비과세 대상 주택의 범위를 시행령에 위임해 오다가 2011년부터는 ‘1개 주택 소유자의 9억 원 초과 고가주택과 해외 소재 주택의 임대소득은 과세하고 그 이외는 비과세’
한다는 원칙이 법률에 규정되도록 개정된 것 또한 세제발전의 증거라고 할 수 있다(부록 3 참조).
그러나 임대주택사업자는 국세청 임대주택등록여부를 불문하고21) 임대차 계약 유형인 전세 또는 월세, 그리고 소유주택 수에 따라 차등 과세되는 특 징에 주목할 필요가 있다.
2011년부터 2013년까지의 우리나라 ｢소득세법｣은, 2주택 이상을 소유하 거나 1주택 소유자라도 공시가격 9억원을 초과한 주택을 소유하고 하면서 월세를 수취하는 임대의 경우에만 과세대상이 되었다. 순수월세 및 보증부 월세의 경우에는 고가주택(국세청 기준시가 9억원 초과)이거나 2주택 이상 소유자, 그리고 해외임대주택에 한해 월차임의 연간합계액과 보증금 간주임 대료를 수입금액으로 하여 필요경비와 이월결손금을 공제한 후 과세토록 규
21) 우리나라는 주택임대용역의 공급에 대해 부가가치세를 면세하므로 주거용 부동산만을 소유한 임대인은 ｢부가가치세법｣상 사업자등록을 할 필요가 없고, 주택임대소득 비과세 혜택을 받지 못하여 과세되는 임대주택에 대해서는 소득세가 과세되므로 임대주택을 등 록하게 됨
정하였다. 주택임대소득계산 시 필요경비로 감가상각비, 유지보수비, 대출이 자, 재산세, 보험료 등을 포함하여 주택 이외의 토지나 상업용 부동산 등 임 대사업자처럼 세무처리하도록 하였다.
전세보증금만을 받는 임대인은 3주택 이상 소유자로서 보증금 총액이 3 억원 이상인 경우에만 보증금에 대한 간주임대소득 과세대상이 되었다. 즉, 전세의 경우는 3주택 이상 소유자에 한해 전세보증금 합계액 중 3억원 초과 분의 60%에 해당하는 금액에 국세청고시 정기예금이자율을 곱한 간주임대 소득을 계산하여 과세하도록 규정하였다. 추계신고와 달리 기장신고하는 경 우에는 3억원 초과보증금의 60%에 정기예금이자율을 곱한 금액에서 임대사 업부문발생이자를 공제해 주었다. 다만 전용면적 85㎡ 이하면서 기준시가 3 억원 이하 주택은 주택 수 계산에서 제외되었다.
그러다가 2014년 말 총수입 합계액이 2천만원 이하인 자의 주택임대소득 도 비과세되는 주택임대소득 항목으로 세법규정에 새로 추가되었다. 따라서 2014년부터 2016년 귀속분 과세기간에는 명시적으로 수취한 월세 합계액과 (3주택 이상 소유하며 보증금 합계액이 3억원 초과분에 대한) 주택보증금 수 입금액계산특례를 적용한 간주임대소득 합산액이 연간 2천만원을 넘는 경우 에만 ‘부동산임대업에서 발생하는’ ｢소득세법｣ 제19조의 사업소득으로 보아 종합합산과세하도록 변경되었다22) 다만 2017년부터는 2,000만원 이하의 분 리과세 임대소득과 종합합산되는 임대소득과세로 이원화될 예정이다.
결국 세법개정 이후에도 주택임대로부터의 수입을 명시적으로 받은 월차 임 총액과 보증금에 대한 간주임대수입의 합계액으로 보면서도, ‘임대인으로 서의 다주택소유자가 어떻게 세를 주었는가’라는 임대유형 선택에 따라 세 부담이 달라지도록 人稅(personal tax)화하여 과세여부 및 세부담이 달라지 는 구조를 갖게 된다. 소득세가 기본적으로 인세이므로 주택임대소득에 대 해서도 (양도소득세 처럼) 인적특성과 행위별로 차등과세하는 것은 조세정
22) 전세금에 대한 간주임대소득 과세가 도입되었던 2010년 세법개정 당시 소득구분의 간소 화를 위해 ‘부동산임대소득’을 사업소득으로 편입하여 명칭변경하였으나, 회계처리는 여 전히 구분경리하고 소득금액 계산방법, 결손금 및 이월결손금 공제방법 등은 기존방식 을 유지하도록 함
책적 판단으로 합리화할 수 있으나 전세와 월세 간 임대유형에 따른 차등과 세는 경제적 비효율성 및 형평성 문제가 뒤따를 수 있음에 유의하고 최소화 하여야 한다. 예를 들어, 1주택 소유가구가 추가적으로 1주택을 구입하여 2 주택 소유자가 되는 상황에서, 구입주택이 고가주택이라면 전세형태로 임대 해도 아무런 임대주택소득세 부담을 지지 않지만 월세로 임대하면 ‘부동산 임대소득’으로 종합소득세로 과세된다. 3주택 이상 소유자부터는 임대하는 주택으로부터의 월차임과 보증금이 과세대상이 되지만 주택임대소득을 계산 하는 방식에 있어서 차등과세가 발생한다. 주택 추가구입을 통한 주택자산 증가 행위에 있어서 전세형태로의 임대차를 유인하는 경제적 비효율성 문제 가 발생한다고 할 수 있다.
둘째, 다주택자에 대한 전세보증금과세는 월세주택임대와 상업용 부동산 에 대한 전세보증금 수취와 비교하여 과세 불형평성을 문제시하면서 2011년 시행하게 되었는데, 상업용부동산 임대소득과세와의 비교가 적절한 것이었 는지를 살펴보자. 월세로 수취한 주택임대소득과 전세보증금으로 수취한 전 세로부터의 임대소득과의 소득세 차별문제는 우리나라 세제 및 세정당국이 수십 년간 고민하면서 세법을 개정했던 사안이다. 주택임대보증금에 대한 간주임대료를 규정했던 구 ｢소득세법｣ 제25조 및 동법 ｢시행령｣ 제53조는 2001년 폐지되었다. 그 당시 세법개정 근거논리로 “임대보증금을 사용하여 다른 소득(예: 이자·배당소득)이 발생한 경우 그 소득에 대하여 과세하면 되고 별도의 간주임대료를 의제하여 과세하는 것은 실질과세원칙에 맞지 않 다”고 기술된 표현에 주목할 필요가 있다. 월세처럼 간주임대소득을 과세하 려면 임대사업을 영위하기 위한 사업용 자산의 구입비용을 금융권에서 대출 받았을 때의 차입이자비용 등 각종 사업자에 대한 필요공제도 허용되어야 한다. 결국 전세보증금의 성격을 어떻게 규명하느냐에 따라 주택전세보증금 에 대한 과세문제의 해법이 달려 있다. 또한 상가부동산 임대용역에 대한 부가가치세 과세와의 형평을 맞추기 위해 보증금에 대한 간주소득과세하자 는 주장은23), 상업용 부동산 전세보증금에 대한 부가가치세 과세와 단순비
23) 성명재(2009)는 전세보증금을 받은 상업용 부동산 임대차는 전세보증금을 월세상당액으
교하여 과세형평성을 문제시하는 데에는 무리가 있다. 왜냐하면 우리나라가 주택신축판매 단계까지만 부가가치세 과세하고 그 이후 단계인 주택의 임대 용역 제공 및 중고주택매매는 면세하는 면세방법론24)을 대부분의 나라들에 서 기본과세제도(baseline taxation)로 채택하였기 때문이다.
임대사업자의 사업용자산 구입자금 대출에 대한 이자, 감가상각 등 필요 경비공제 문제가 있음은 이미 기술하였는데, 이는 우리나라에 고유한 ‘전세 제도’의 본질을 임대주택서비스 사용에 대한 (간주)임대소득으로서만 파악한 데 기인한다. 전세를 임차인의 임대인에 대한 대출금 성격으로 감안하는, 새 로운 견해에 따른 조세문제를 임차인의 관점에서 살펴보자. 전세제도는 전 세보증금과 (실물)주택을 일정기간 맞바꾸어 서로 사용수익하고 계약만료일 에 각자 원래의 소유주에게 되돌려주는 개념이다. 이러한 개념틀 내에서 임 대인과 임차인간에 묵시적으로 주고 받는 묵시적 월세(rent)와 이자(interest) 흐름은 각자의 소득성격, 타이밍에 따라 조세문제를 수반한다. 만일 계약기 간 중 불편하기는 하지만 동일한 금액의 월세와 이자를 매월 실제로 주고 받았다면 임대인은 임대주택에 대한 월세소득을, 임차인은 임대보증금에 대 한 이자소득을 수취할 것을 상호합의하에 생략한 셈이 된다. 즉, ‘금전의 사 용에 대한 대가의 성격’이 있는 것을 이자소득으로 분류하는 우리나라 ｢소 득세법｣에 따르면 임차인은 보증금 이자상당액을 소득으로 받은 셈이나 이 를 얻기 위한 필요경비로서 전세보증금의 월세상당액이 지급된다고 해석할 수 있다. 또한 임대인이 월세 대신 받은 보증금을 투자 또는 활용하여 얻은 금전적 수익은 이자나 배당소득으로 발생한 후 금융소득과세되므로 ‘빌린 돈에 대한 이중과세’라는 문제가 발생한다. 차입금에 대한 이자수입은 영업
로 계산한 수입금액에 부가가치세도 부담하면서 소득세도 부과된 것과 비교하며 과세형 평성 제고를 위해 주택임대차에서 받은 전세보증금에 대한 간주임대소득 과세를 주장하 는데, 전자는 부동산임대사업 사업자등록을 한 사업자에 대한 부가세 및 소득세 과세용 보증금에 대한 수입금액계산방식이고, 부가가치세 면세인 주택임대용역제공에 대해서도 동일한 수입금액 계산방식을 적용할 필요는 없다는 판단임
24) 부동산임대용역에 대한 면세방법론은 EU 6차 지침에 규정되어 있는데, 주택 이외의 다
24) 부동산임대용역에 대한 면세방법론은 EU 6차 지침에 규정되어 있는데, 주택 이외의 다