제 1 절 금융상품의 의의 및 분류
1. 금융상품의 의의2. 금융상품의 분류
제 2 절 금융자산의 측정
1. 금융자산의 최초측정 2. 금융자산의 후속측정
제 3 절 금융자산의 손상
1.
금융자산 손상의 의의 및 손상대상 금융자산2. 손상회계처리
제 4 절 금융자산의 재분류
Chapter
7 금융상품 (1)
제 1 절 금융자산의 의의 및 분류
1.
금융상품의 의의
1.금융상품의 의의
금융상품 (financial instruments): 한쪽 거래당사자에게 금융자산 (financial assets) 을 발생시키면서 다른 거래상대방에게 금융부채
(financial liabilities) 나 지분상품 (equity instruments) 을 발생시키는 계약
금융상품의 양면성 : 한 거래당사자에게는 금융자산 ( 권리 ) 을 발생시키 고 , 다른 거래당사자에게는 금융부채 ( 의무 ) 또는 지분상품 ( 자본 ) 을 발생시킴 .
금융자산은 금융상품보유자 입장에서 정의가 되며 , 금융부채와 지분상품 은 금융상품발행자의 입장에서 정의됨 .
금융상품은 특히 계약상 (contractual) 권리와 의무에서 발생 .
법적 (statutory) 권리와 의무에서 발생하는 미지급법인세 및 환급금 또는 의제 (constructive) 권리와 의무에서 발생하는 충당부채 등은 금융상품 이 될 수 없음 .
2. 금융상품의 분류 2. 금융상품의 분류
(1) 금융상품의 성격에 따른 분류
< 표 7-1> 금융상품의 정의
금융자산 금융부채
(1) 현금
(2) 다른 회사의 주식
(3) 다음 중 하나에 해당하는 계약상 권리
(가 ) 거래상대방에게서 현금 등 금융자산을 수취하기로 한 계약상 권리 ( 예：수취채권 등 )
(나 ) 잠재적으로 유리한 조건으로 거래상대방과 금융자산 이나 금융부채를 교환하기로 한 계약상 권리 ( 예：내 가격상태인 매입옵션 등 )
(3) 다음 중 하나에 해당하는 계약상 의무
(가 ) 거래상대방에게 현금 등 금융자산을 인도하기로 한 계 약상 의무 ( 예：지급채무 등 )
(나 ) 잠재적으로 불리한 조건으로 거래상대방과 금융자산 이나 금융부채를 교환하기로 한 계약상 의무 ( 예：내 가격상태인 매도옵션 등 )
(4) 자기회사의 주식으로 결제하는 다음 중 하나의 계약 (가 ) 수취할 자기회사주식의 수량이 가변적인 비파생상품
(예：자기회사의 주식을 확정금액의 자산에 대한 결 제수단으로 수취하는 경우 )
(나 ) 확정수량의 자기회사주식과 확정금액의 금융자산의 교환이 아닌 방법으로 결제하는 파생상품 ( 예：자기 회사주식을 수취할 수 있는 옵션을 매입한 경우 )
(4) 자기회사의 주식으로 결제하는 다음 중 하나의 계약 (가 ) 인도할 자기회사주식의 수량이 가변적인 비파생상품
(예：자기회사의 주식을 확정금액의 부채에 대한 결 제수단으로 인도하는 경우 )
(나 ) 확정수량의 자기회사주식과 확정금액의 금융자산의 교환이 아닌 방법으로 결제하는 파생상품 ( 예：자기 회사주식을 인도하는 옵션을 매도한 경우 )
1) 현금과 다른 회사의 주식
2) 금융자산을 주고받을 계약상의 권리 ( 금융자산 ) 와 의무 ( 금융부채 ) (1) 매출채권 및 매입채무
(2) 받을어음 및 지급어음 (3) 대여금 및 차입금
(4) 회사채에 대한 투자 ( 금융자산 ) 및 발행한 회사채 ( 금융부채 ) (5)등잠재적으로 유리 ( 불리 ) 한 조건으로 거래상대방과 금융자산이나
금융부채를 교환하기로 한 계약상 권리 ( 의무 ) - 재정보증
- 매입한 옵션 ( 금융자산 ) 또는 매도한 옵션 ( 금융부채 ) (1) 금융상품의 성격에 따른 분류 - 계속
공주 ( 주 ) 는 20x1. 12.31. 현재 다음과 같은 항목들을 보유하고 있다 .
(1) 공주은행에 예치 중인 당좌예금 ￦ 135,000 과 2 년 만기 정기예금 ￦ 300,000 (2) 옹주은행과의 당좌계정에는 당좌차월 ￦ 80,000 상태임
(3) 아직 은행에 예치하지 않은 고객으로부터 받은 당좌수표 ￦ 50,000 (4) 회사 금고에 보관 중인 현금 ￦ 35,000
(5) 타사 발행 3 개월 만기 상업어음 ￦ 23,000 ( 회수위험 낮음 ) (6) 공주시에서 발행한 3 년 만기 지방채 ￦ 100,000
<요구사항 >
공주 ( 주 ) 는 당자차월은 단기차입금으로 보고하지 않는다 . 공주 ( 주 ) 20x1. 12. 31 재무상태표 에 현금 및 현금성자산 계정에 보고할 금액은 얼마인가 ?
[
예제 7-1] 현금 및 현금성자산
[ 예제 7-1] 현금 및 현금성자산현금 및 현금성자산 = ( ￦ 135,000 - ￦ 80,000) + ￦ 50,000 + ￦ 35,000 + ￦ 23,000
= ￦ 163,000
해답
3) 자기회사주식으로 결제하는 계약
- 자기회사주식을 인도해야 한다는 이유만으로 자본이 되는 것은 아님 . - 주식을 발행 목적 : 자금조달목적 또는 부채결제수단
- 자금조달목적인 경우 : 지분상품 ( 자본 ) 으로 인식
- 부채결제수단인 경우 : 금융부채로 인식 ( 나중 주식 발행하면 자본으로 인 식 )
- 금융부채로 기록하는 경우의 사례
인도해야 할 자기회사주식의 수량이 자기회사주식의 공정가치의 변화에 따라 달 라질 수도 있고 , 자기회사주식이 아닌 다른 시장요인 ( 이자율 , 금 등 ) 의 변동 에 따라 달라질 수 있음 .
예컨대 , ￦ 10,000 상당 자기회사주식을 인도할 의무는 시장요인의 변동에 따 라 발행할 주식의 수량이 변화하기 때문에 금융부채로 봄
- 주당발행금액이 확정된 방법을 통한 파생상품 : 지분상품 ( 자본 ) 으로 인식 ( 예 , 전환사채의 전환권 )
- 주당발행금액이 확정되지 않은 자기회사 주식의 취득 또는 발행을 야기시키 는 파생상품계약 : 금융자산 ( 금융부채 ) 로 인식
(1) 금융상품의 성격에 따른 분류 - 계속
(1) 금융상품의 성격에 따른 분류 - 계속
3) 자기회사주식으로 결제하는 계약 - 계속
- 복합금융상품 (compound financial instruments): 금융부채 ( 부채요 소 ) 와
지분상품 ( 자본요소 ) 을 겸비한 금융상품 - 전환사채는 복합금융상품의 대표적 사례
- 전환권은 주식으로 전환할 수 있는 권리이기 때문에 파생상품에 해당함 - 전환권의 행사 시에 사채의 원금에 대해 주당전환가액 ( 발행가액 ) 이 확 되어 있기 때문에 전환권을 지분상품 ( 자본요소 ) 으로 인식정
- 원금 및 이자를 지급해야 하는 부분은 금융부채 ( 부채요소 ) 로 인식
<
표 7-2> 대표적 금융자산 , 금융부채 및 지분상품
< 표 7-2> 대표적 금융자산 , 금융부채 및 지분상품
금융상품보유자가 기록 금융상품발행자가 기록
금융자산 금융부채 자본 ( 지분상품 )
현 금
투자자산 ( 일부주식 , 회사채 ) 발행한 회사채 , 일부 우선주 보통주 , 일부 우선주
매출채권 ( 받을어음 포함 ) 매입채무 ( 지급어음 포함 )
대여금 차입금 ( 당좌차월 포함 )
잠재적으로 유리한
교환조건을 가진 계약상의 권리 (내가격상태인 매입옵션 등 )
잠재적으로 불리한
교환조건을 가진 계약상의 의무 (내가격상태인 매도옵션 등 )
<
표 7-3> 금융자산의 분류
< 표 7-3>
금융자산의 분류
계약상 현금흐름 사업모형
원금과 이자만으로 구성 (채무증권 , 대여금 등 )
그 외의 경우
(지분증권 , 파생상품 등 )
계약상 현금흐름수취 상각후원가측정금융자산 (AC금융자산 )
당기손익 - 공정가치측정 * (FVPL 금융자산 ) 계약상 현금흐름수취및 매매 기타포괄손익 - 공정가치측정금융자산
(FVOCI금융자산 )
기타 당기손익 - 공정가치측정금융자산
(FVPL금융자산 )
(2) 금융상품의 회계처리 목적에 따른 분류
1) 상각후원가측정금융자산
2) 기타포괄손익 - 공정가치측정금융자산 3) 당기손익 - 공정가치측정금융자산
(2) 금융상품의 회계처리목적에 따른 분류 - 계속
1) 상각후원가측정 (at-amortized cost: AC) 금융자산 : 원금과 이자 만으로 구성된 계약상 현금흐름을 수취하기 위해 보유하는 것이 목적인 금 융자산 .
- 상각후원가로 기록하고 유효이자율법에 따라 이자수익을 인식하고 원금 의 만기회수에 대한 회계처리를 한다 .
- 매출채권도 상각후원가로 측정하는 금융자산에 해당
- 보유기간중 공정가치 변동은 투자손익에 영향을 미치지 않으므로 공정 가치변동에 따른 평가손익은 인식하지 않는다 .
- 신용손실에 따른 손상차손은 인식해야 한다 .
(2) 금융상품의 회계처리목적에 따른 분류 - 계속
2) 기타포괄손익 - 공정가치측정 (at fair value through other com- prehensive income: FVOCI) 금융자산 : 보유기간중의 공정가치 변동에 따라 금융자산의 장부금액을 조정하지만 공정가치변동에 따른 보유손익을 당 기손익에 반영하지 않는 금융자산
- 공정가치로 평가
- 보유손익은 기타포괄손익 (OCI) 으로 처리
- 자산이 처분되거나 손상되었을 때 당기손익에 반영 ( 재분류조정 )
- 기타포괄손익누계액의 재순환 금지 : 단기매매 목적 이외의 지분상품은 취 득시에 취소불능조건으로 FVOCI 금융자산으로 분류할 수 있으나 , 이 경우는 매도시에도 기타포괄손익누계액 (AOCI) 을 당기손익으로 인식할 수 없다 .
(2) 금융상품의 회계처리목적에 따른 분류 - 계속
3) 당기손익 - 공정가치측정 (at fair value through profit or loss:
FVPL) 금융자산 : 앞의 두가지 범주에 속하지 않는 금융자산
- 공정가치로 평가
- 미실현보유손익은 실현보유손익처럼 당기손익 (PL) 으로 처리 - 단기간 내 매매 목적 금융자산
- 공정가치선택권 (fair value option) : 금융자산의 최초 취득시 공정가치 로 측정하고 평가손익을 당기손익에 포함하기로 선택한 경우 ( 주로 회계불 일치 제거 목적 )
제 2 절 금융자산의 측정
1.
금융자산의 최초측정
1.금융자산의 최초측정
- 상각후원가로 측정되는 매출채권 : 단기매출채권은 거래가격으로 측 정 , 장기매출채권은 현재가치로 측정
- FVPL 금융자산 : 취득일의 공정가치로 측정 , 거래원가는 비용처리 - 기타금융자산 (AC 금융자산 , FVOCI) : 공정가치 (fair value) 에 거
래원가 (transaction costs) 를 가산
하나 ( 주 ) 는 외상매출에 대해 1/10, n/30 (30 일 이내에 대금을 지급하되 10 일 이내에 지급되면 1%의 매출할인을 제공 ) 조건으로 상품을 판매한다 . 하나 ( 주 ) 는 경주 ( 주 ) 에 20x1. 1. 1 에 상품 ￦ 10,000 어치를 외상으로 판매하였다 . 경주 ( 주 ) 는 외상대금의 60% 을 20x1. 1. 10 에 지급하였으며 , 나머지 40% 의 대금은 20x1. 1. 30 에 지급하였다 .
<요구사항 >
하나 ( 주 ) 가 이 매출과 관련하여 20x1. 1. 1, 20x1. 1. 10 및 20x1. 1. 30 에 필요한 분개를 하라 .
[
예제 7-2] 외상매출금과 매출할인
[ 예제 7-2] 외상매출금과 매출할인20x1. 1. 1 (단기 매출채권인 외상매출금을 거래가격에 인식 )
(차 ) 외상매출금 10,000 (대 ) 매출액 10,000 20x1. 1. 10 (현금할인 기간 내에 회수된 외상매출금 60% 회수 인식 ) (차 ) 현 금 5,940 (대 ) 외상매출금 6,000 매출할인 60
20x1. 1. 30 (나머지 외상매출금 40% 회수 )
(차 ) 현 금 4,000 (대 ) 외상매출금 4,000
해답
하나 ( 주 ) 는 경주 ( 주 ) 에 20x1. 1. 1 에 상품 ￦ 10,000 어치를 판매하고 받을어음을 받았다 .
<요구사항 >
1) 받을어음의 만기가 6 개월이고 이자가 10% 인 경우 하나 ( 주 ) 가 이 매출과 관련하여 20x1.
1. 1, 20x1. 6. 30 에 필요한 분개를 하라 .
1) 받을어음의 만기가 1 년이고 , 무이자지급 조건인 경우 하나 ( 주 ) 가 이 매출과 관련하여 20x1.
1. 1, 20x1. 12. 31, 및 20x2. 1. 1 에 필요한 분개를 하라 . 하나 ( 주 ) 의 회계기말은 12 월 31 일이다 .
[
예제 7-3] 외상매출의 대가로 받을어음을 수취한 경우
[ 예제 7-3] 외상매출의 대가로 받을어음을 수취한 경우1) 받음어음의 만기가 단기이고 10% 이자 지급인 경우
20x1. 1. 1 (받을어음의 액면금액을 거래가격으로 하여 매출액을 인식 ) (차 ) 받을어음 10,000 (대 ) 매출액 10,000 20x1. 6. 30 (받을어음과 6 개월 이자의 회수 )
(차 ) 현 금 10,500 (대 ) 받을어음 10,000 이자수익 500*
*￦ 10,000 x 10% x 6/12 = ￦ 500 ( 이자율은 항상 연이자율을 의미하므로 6/12 를 곱함 ) 2) 받을어음의 만기가 1 년 ( 장기 ) 이고 , 무이자지급조건인 경우
20x1. 1. 1 (받을어음의 액면금액을 거래가격으로 하여 매출액을 인식 ) (차 ) 받을어음 10,000 (대 ) 매출액 9,091*
현재가치할인차금 909**
*￦ 10,000 x 0.9091 ( 만기 1 년 , 이자율 10% 에 대한 현재가치할인요소 ) = ￦ 9,091
**현재가치할인차금은 받을어음의 차감계정이며 , 받을어음의 만기에 걸쳐 이자수익으로 인식함 . 20x1. 12. 31 (회계기말 이자수익의 인식 )
(차 ) 현재가치할인차금 909 ( 대 ) 이자수익 909*
*￦ 9,091 x 10% = ￦ 909 20x2. 1. 1 (받을어음의 회수 )
(차 ) 현 금 10,000 (대 ) 받을어음 10,000
해답
2.
금융자산의 후속측정
2.금융자산의 후속측정
AC 금융자산 FVOCI 금융자산 FVPL 금융자산
측정기준 상각후원가 공정가치 공정가치
평가손익 해당 없음 기타포괄손익 당기손익
손상차손 손상차손 인식 손상차손 인식 손상차손 불인식
<
표 7-4> 금융자산의 후속측정
< 표 7-4>
금융자산의 후속측정
광주 ( 주 ) 는 20×1. 1. 1 에 액면금액이 ￦ 1,000 이고 이자율이 8% 이며 만기가 3 년인 회사채 를 거래원가를 포함하여 ￦ 950 에 매입하였으며 회사채로부터 받게 될 현금흐름이 투자의 목적이라 서 AC 금융자산으로 분류하였다 . 매입시 동 회사채에 대한 유효이자율은 10% 이다 .
<요구사항 >
광주 ( 주 ) 가 동 회사채에 대하여 20×1. 1. 1( 취득 ), 20×1. 12. 31( 첫 이자수취 ) 및 20×3.
12. 31( 만기 ) 에 행할 회계처리를 하라 .
[
예제 7-1] AC 금융자산
[ 예제 7-1] AC 금융자산현재가치계산 ( 표시이자율＝ 8%, 유효이자율＝ 10%)
회사채의 액면금액 ￦ 1,000
회사채의 현재가치：
액면금액의 현재가치 ( ￦ 1,000×0.7513) ￦ 751
이자의 현재가치 ( ￦ 80×2.4868) 199 (950)
액면금액과 현재가치의 차액 ￦ 50
해답
유효이자율법에 의한 상각표
연 도 기초상각후원가
(A)
이자수익 (B＝ A×10%)
현금이자수입 (C)
기말상각후원가 (D＝ A ＋ B － C)
20×1 ￦ 950 ￦ 95 ￦ 80 ￦ 965
20×2 965 97 80 982
20×3 982 98 80 1,000
1) 20×1.1.1(AC금융자산의 취득 )
(차 ) AC 금융자산 950 (대 ) 현 금 950 2) 20×1.12.31(이자수취 )
(차 ) 현 금 80 (대 ) 이자수익 95 AC금융자산* 15
* 유효이자수익과 현금이자수익의 차이 ( 개념상으로는 현재가치할인차금을 유효이자율법으로 상각한 금액 ) 를 AC 금융자산에 가산한다 .
3) 20×3.12.31(만기 )
(차 ) 현 금 80 (대 ) 이자수익 98 AC금융자산 18
(차 ) 현 금 1,000( 대 ) AC 금융자산 1,000
[
예제 7-4] AC 금융자산의 취득시 측정 및 후속측정
[ 예제 7-4] AC 금융자산의 취득시 측정 및 후속측정유효이자율법 (effective interest rate method) 의 이해
① 투자자는 현재가치할인차금을 별도로 인식하지 않고 , 취득시에 현금지급액 ( 거래원가 포함 ) 을 자산으로 기록 .
②
현금이자
( 액면이자 ) 는 액면금액에 표시이자율을 곱하여 구함 . 손익계산 서상에 계상되는 유효이자 ( 이자수익 또는 이자비용 ) 는 액면이자와 상이 . 이 는 기초의 상각후원가 ( 장부금액 ) 에 유효이자율을 곱하여 구함 . 20×1 년의 이 자수익은 ￦ 950 에 유효이자율 10% 를 곱한 ￦ 95 이 됨 .③ 유효이자의 계산은 유효이자율에 근거하고 현금이자는 표시이자율에 근거 . - 유효이자와 현금이자의 차이는 개념상으로는 유효이자율법을 적용한 현재
가치할인차금의 상각액에 해당 .
- 현재가치할인차금의 상각액에 해당하는 유효이자와 현금이자의 차이를 상 각후원가측정금융자산에 가산 .
- 상각후원가측정금융자산이 취득시에는 ￦ 950 이었으나 점진적으로 증가하 여 만기에는 액면금액 ( ￦ 1,000) 과 같아짐 .
자양 ( 주 ) 는 20×1. 12. 15 에 FVOCI 금융자산을 취득시의 공정가치인 ￦ 10,000 과 수수료
￦ 200 을 합한 금액으로 취득하였다 . 회계기말인 12 월 31 일에 동 금융자산의 공정가치는
￦ 10,100 이며 , 예상처분수수료는 ￦ 300 이다 .
<요구사항 >
자양 ( 주 ) 가 20×1. 12. 15 과 20×1. 12. 31 에 기록할 분개를 하라 .
[
예제 7-5] FVOCI 금융자산의 취득시 측정 및 후속측정
[ 예제 7-5] FVOCI 금융자산의 취득시 측정 및 후속측정20×1. 12. 15 (
취득시의 분개 )
(
차 ) FVOCI 금융자산
* 10,200 (대 ) 현 금 10,200
* 거래가격에 거래원가 ￦ 200 을 가산하여 측정
20×1. 12. 31 (
회계기말의 수정분개 및 마감분개 )
(
차 ) 기타포괄손익 100 ( 대 ) FVOCI 금융자산 100
(
차 ) 기타포괄손익누계액 100 ( 대 ) 기타포괄손익 100
(주 ) 자산의 처분시 예상되는 수수료는 회계처리하지 아니한다 . 기타포괄손익은 이익잉여금으로 마감하지 아 니하고 기타포괄손익누계액으로 마감한다 .
해답
자영 ( 주 ) 는 20×1. 12. 15 에 FVPL 금융자산을 취득시의 공정가치인 ￦ 10,000 과 수수료
￦ 200 을 합한 금액으로 취득하였다 . 회계기말인 12 월 31 일에 동 금융자산의 공정가치는
￦ 10,100 이며 , 예상처분수수료는 ￦ 300 이다 .
<요구사항 >
자영 ( 주 ) 가 20×1. 12. 15 과 20×1. 12. 31 에 기록할 분개를 하라 .
[
예제 7-6] FVPL 금융자산의 취득시 측정 및 후속측정
[ 예제 7-6] FVPL 금융자산의 취득시 측정 및 후속측정20×1. 12. 15 (
취득시의 분개 )
(
차 ) FVPL 금융자산
10,000 (대 ) 현 금 10,200 거래비용
* 200* FVPL금융자산의 취득시에 발생한 거래원가 ￦ 200 은 취득시의 비용으로 처리
20×1. 12. 31 (
회계기말의 수정분개 및 마감분개 )
(
차 ) FVPL 금융자산 100
(대 ) 공정가치평가이익 100
(차 ) 공정가치평가이익 100 ( 대 ) 이익잉여금 100
(주 ) 자산의 처분시 예상되는 수수료는 회계처리하지 아니한다 . 공정가치평가이익은 이익잉여금으로 마감한다 .
해답
제 3 절 금융자산의 손상
1.
금융자산 손상의 의의 및 손상대상 금융자산
1.금융자산 손상의 의의 및 손상대상 금융자산
K-IFRS 에서는 금융자산의 손상차손의 개념에 대손상각 (bad debt expense) 을 포함 .
손상차손 (impairment loss) 이란 자산의 회수가능가액이 장부금액에 미달하 는 경우 그 차액을 당기손익으로 인식하는 것을 의미 .
FVPL 금융자산을 제외한 모든 금융자산은 손상차손회계의 대상이 됨 .
FVOCI 금융자산은 공정가치로 평가함에도 불구하고 공정가치평가손익을 당기손익에 반영하지 않았기 때문에 손상차손회계의 대상임 .
AC 금융자산 공정가치로 평가하지 않기 때문에 손상차손의 대상임 .
대손상각의 측정방법으로 발생손실법과 기대손실법이 있는데 , K-IFRS 에서 는 기대신용손실법을 이용 .
(1) 손상차손의 결정
기대신용손실법
(expected credit loss method): 금융자산의 신용손실은 ① 계약 상 수취하기로 한 현금흐름과 , ② 수취할 것으로 예상하는 현금흐름 차이의 현 재가치이다 .신용손실은 금융상품의 형태 , 신용위험등급 , 담보의 형태 , 최초인식일 , 만기까지 남은 기간 , 산업 , 차입자의 지역적 위치 , 담보인정비율 등을 종합 적으로 고려하여 판단해야 한다 .
(2) 기대신용손실 측정방법
<
표 7-5>
신용위험 정도에 따른 손상차손측정과 이자수익계상구 분 대손충당금 이자수익
정상
Stage 1보고일 현재 신용위험
이 낮은 경우
12
개월
예상손실 대손충당금 차감 전 장부금액 × 유효이자
율 부실
Stage 2
신용위험이 유의적으
로 상승 전체기간
예상손실
Stage 3
신용손상 발생
대손충당금 차감 후 장부금액 × 유효이자
율
대여 ( 주 ) 는 20×1. 1. 1 에 10 년 만기 , 원리금 분할상환 조건의 ￦ 1,000,000 을 차입 ( 주 ) 에 대출하였다 . 대여 ( 주 ) 는 대출금의 최초인식시점에 채무불이행 확 률을 향후 12 개월에 0.5% 로 추정한다 . 대여 ( 주 ) 는 최초인식 후에 신용위험이 유의적으로 증가하였는지를 판단할 때 12 개월 채무불이행 확률 변동을 전체기간 채 무불이행 확률 변동의 합리적인 근사치로 본다 . 또한 , 대여 ( 주 ) 는 대출금에 채무불 이행이 발생할 경우에 총장부금액의 25% 의 손실을 볼 것으로 판단한다 .
<
요구사항 >
대여 ( 주 ) 의 보고기간말인 20×1. 12. 31 현재 12 개월 채무불이행 확률에는 변 동이 없었으며 , 동 대출금의 최초인식 후에 신용위험이 유의적으로 증가하지 않았다 고 판단한다 . 대여 ( 주 ) 가 보고기간말인 20×1. 12. 31 에 인식할 회계처리를 하 라 .
(
차 ) 손상차손
1,250 (대 ) 대손충당금 1,250
** 12개월 기대신용손실에 해당하는 대손충당금＝ 0.5%×25%× ￦ 1,000,000 ＝￦ 1,250
[
예제 7-7] 12 개월 기대신용손실법
[ 예제 7-7] 12 개월 기대신용손실법해답
강서 ( 주 ) 는 회계기말인 20×1. 12. 31 에 ￦ 3,000,000 의 매출채권을 보유하고 있으며 , 동 매출채권에 대한 대 손충당금으로 ￦ 35,000 의 대변잔액이 있다 . 모든 매출채권은 매출일로부터 60 일 이내에 지급하는 조건으로 발생 한 것이다 . 강서 ( 주 ) 는 매출채권의 기대신용손실을 산정하기 위해 대손충당금 설정률표를 이용한다 .
강서 ( 주 ) 는 과거 경험과 20×1 년말 현재에 이용가능한 정보를 이용하여 다음과 같이 대손충당금 설정률표를 추정하 였다 .
<요구사항 >
강서 ( 주 ) 가 회계기말인 20×1. 12. 31 에 필요한 손상차손 회계처리를 하라 .
대손충당금 필요액의 계산：
손상차손의 산정：대손충당금 추산액－기존 대손충당금 잔액＝￦ 65,500 －￦ 35,000 ＝￦ 30,500 20×1. 12. 31 (손상차손의 인식 )
(차 ) 손상차손 30,500 ( 대 ) 대손충당금 30,500
[
예제 7-8] 전체기간 기대신용손실법 - 간편법
[ 예제 7-8] 전체기간 기대신용손실법 - 간편법신용기간 이내 1∼30일 연체 31∼60일 연체 61∼90일 연체 90일 초과 연체 장부금액 ￦ 1,500,000 750,000 400,000 250,000 100,000
채무불이행률 0.3% 2.0% 4.0% 8.0% 10.0%
장부금액 채무불이행률 전체기간 기대신용손실 충당금
연체 없음 ￦ 1,500,000 0.3% ￦ 4,500
1∼30일 연체 750,000 2% 15,000
31∼60일 연체 400,000 4% 16,000
61∼90일 연체 250,000 8% 20,000
90일 초과 연체 100,000 10% 10,000
￦ 3,000,000 ￦ 65,500
해답
가희 ( 주 ) 는 20×1. 12. 15 에 공정가치가 ￦ 1,000 인 채무상품을 매입하고 FVOCI 금융자산으 로 분류하였다 . 해당 금융자산의 표시이자율은 10 년의 계약기간에 5% 이며 취득시점의 유효이자 율도 5% 이다 . 20×1. 12. 31( 보고기간말 ) 에 시장이자율 변동의 이유로 해당 채무상품의 공정가 치가 ￦ 950 으로 하락하였다 . 해당 금융자산의 최초인식 후에 신용위험이 유의적으로 증가하지 않 았다고 판단되어서 12 개월 기대신용손실법을 적용하여 신용손실을 ￦ 20 으로 추산하였다 .
<요구사항 >
1) 가희 ( 주 ) 가 20×1. 12. 31( 보고기간말 ) 에 공정가치하락과 손상차손을 인식하기 위하여 필요 한 분개를 하라 . 단 , 이자수익 수취의 분개는 생략한다 .
2) 가희 ( 주 ) 는 20×2. 1. 1 에 해당 채무상품을 그 시점의 공정가치인 ￦ 950 에 처분하였다 . 처 분시에 필요한 분개를 하라 .
1) 20×1. 12. 31 (공정가치하락과 손상차손을 인식하기 위한 분개 ) (차 ) 손상차손 20 ( 대 ) FVOCI 금융자산 50
기타포괄손익 30
(주 ) 공정가치의 변동 ￦ 50 중에서 대손충당금 추산액은 손상차손으로 인식하고 나머지 금액 ( ￦ 30) 은 기타포괄손익으로 인 식한다 .
2) 20×2. 1. 1 ( 금융자산의 처분에 따른 분개 )
(차 ) 현 금 950 ( 대 ) FVOCI 금융자산 950 (차 ) 처분손실 30 ( 대 ) 기타포괄손익누계액 30
(주 ) FVOCI 금융자산을 제거하고 기타포괄손익누계액 ( 기타포괄손익은 기타포괄손익누계액으로 마감되어 있는 상태임 ) 을 당 기손익으로 재분류한다 .
[
예제 7-9] FVOCI 금융자산의 손상차손과 처분손익
[ 예제 7-9] FVOCI 금융자산의 손상차손과 처분손익해답
옥과 ( 주 ) 는 20×1. 1. 1 에 만기가 3 년이고 액면금액이 ￦ 1,000, 표시이자율이 8% 이며 공정가치가 ￦ 950 인 채무증 권을 취득하고 AC 금융자산으로 분류하였다 . 취득시점의 유효이자율은 10% 이다 . 20×1 년분 이자를 지급한 후 채무자의 채무불이행 확률의 증가로 인하여 20×1 년말 채무증권의 공정가치가 ￦ 865 으로 하락했으며 , 20×2 년에는 채무증권에서 이자를 받지 못하였다 . 옥과 ( 주 ) 가 기록한 AC 금융자산의 상각표는 다음과 같다 .
<요구사항 >
1) 20×1년 채무증권을 취득하여 AC 금융자산으로 분류한 회계처리를 하라 .
2) 20×1년말의 손상차손 회계처리를 하라 ( 대손충당금계정을 사용하지 말고 금융자산에서 직접차감하는 방법으로 기록한
다 ).
3) 20×2년 이자수익에 대한 회계처리를 하라 .
1) 20×1년초 ( 상각후원가측정금융자산 취득 회계처리 ) (차 ) AC 금융자산 950 ( 대 ) 현 금 950 2) 20×1년말 ( 이자수익 및 손상차손 회계처리 )
(차 ) 현 금 80 (대 ) 이자수익 95 AC금융자산 15
(차 ) 손상차손 ( 당기비용 ) 100* (대 ) AC 금융자산 100
* ￦ 965( 상각후원가 ) －￦ 865( 공정가치 ) ＝￦ 100
3) 20×2년 ( 이자수익 회계처리 )
(차 ) 미수이자 80 (대 ) 이자수익 87*
AC금융자산 7
* ￦ 865( 기초상각후원가 )×10% ＝￦ 87
[
예제 7-10] AC 금융자산의 손상차손과 이자수익
[ 예제 7-10] AC 금융자산의 손상차손과 이자수익해답
일 자 현금이자 이자수익 상각액 취득차금 상각후원가
20×1. 1. 1 ￦ 50 ￦ 950
20×1.12.31 ￦ 80 ￦ 95 ￦ 15 35 965
20×2.12.31 80 97 17 18 982
20×3.12.31 80 98 18 0 1,000
제 4 절 금융자산의 재분류
< 표 7-6> 금융자산의 재분류
From To 재분류손익 인식 및 조정 새로운 장부금액
AC FVPL “ 재분류 전 상각후원가－재분류일 공정가치”
를 당기손익으로 인식 재분류일 공정가치
FVPL AC 해당 무 ( 평가손익으로 이미 인식 ) 재분류일 공정가치
FVPL FVOCI 해당 무 ( 평가손익으로 이미 인식 ) 재분류일 공정가치
FVOCI FVPL 재분류 전에 인식한 기타포괄손익누계액은 재
분류일에 당기손익으로 인식 ( 재분류조정 ) 재분류일 공정가치
AC FVOCI
“ 재분류 전 상각후원가－재분류일 공정가치”
를 기타포괄손익으로 인식
유효이자율과 기대신용손실 측정치는 조정 않 음
재분류일 공정가치
FVOCI AC
재분류 전에 인식한 기타포괄손익누계액은 자 본에서 제거하고 ( 당기손익에 불포함 ) 재분 류일의 금융자산 공정가치에서 조정 . 유효이 자율과 기대신용손실 측정치는 조정 않음
최초인식시점부터 상각후원 가로 측정했었던 것처럼 재분 류일에 금융자산을 측정
서울은행은 20×1. 1. 1 에 채권포트폴리오를 공정가치인 ￦ 500,000 에 매입하였다 . 20×1.
12. 31에 채권을 관리하는 사업모형을 변경하였다 . 재분류일인 20×1. 12. 31 에 채권포트폴 리오의 공정가치는 ￦ 490,000 이다 . 공정가치 하락분 ￦ 10,000 은 다음의 두 가지로 구성되 어 있다 .
(1) 최초취득일 후 신용위험의 유의적 증가로 인해 전체기간 기대신용손실법을 적용하여 이미 인 식한 대손충당금 ￦ 6,000
(2) 재분류일 현재 12 개월 기대신용손실법을 적용하여 측정한 미인식 기대신용손실 ￦ 4,000 한편 , 단순화를 위해 이자수익을 인식하는 분개는 생략한다 .
<요구사항 >
1) AC금융자산에서 FVPL 금융자산으로 재분류한 경우 최초취득시부터 재분류까지 필요한 회 계처리를 하라 .
2) AC금융자산에서 FVOCI 금융자산으로 재분류한 경우 최초취득시부터 재분류까지 필요한 회 계처리를 하라 .
[
예제 7-11] 금융자산의 재분류
[ 예제 7-11] 금융자산의 재분류<상황 1> AC 금융자산에서 FVPL 금융자산으로 재분류
<최초인식 >
(차 ) AC 금융자산 500,000 (대 ) 현 금 500,000
<손상차손의 인식 >
(차 ) 손상차손 6,000 (대 ) 대손충당금 6,000
<재분류 분개 >
(차 ) FVPL 금융자산 490,000 ( 대 ) AC 금융자산 500,000 대손충당금 6,000
재분류손실 (PL) 4,000
*재분류일의 공정가치로 FVPL 금융자산을 기록하고 , 재분류 전 AC 금융자산의 상각후원가 ( ￦ 500,000 －￦ 6,000 ＝
￦ 494,000) 와 공정가치 ( ￦ 490,000) 의 차이 ( ￦ 4,000) 는 재분류일에 당기손익으로 인식한다 . 또한 AC 금융자산에 대해 누적시 켰던 대손충당금을 제거한다 .
[
예제 7-11] 금융자산의 재분류
[ 예제 7-11] 금융자산의 재분류해답
<상황 2> AC 금융자산에서 FVOCI 금융자산으로 재분류
<최초인식 >
(차 ) AC 금융자산 500,000 ( 대 ) 현 금 500,000
<손상차손의 인식 >
(차 ) 손상차손 6,000 (대 ) 대손충당금 6,000
<재분류 분개 >
(차 ) FVOCI 금융자산 490,000 (대 ) AC 금융자산 500,000 대손충당금 6,000
기타포괄손익* 4,000
* AC금융자산으로 분류하였을 때에는 손상차손은 인식하되 공정가치 변동은 인식하지 않았었는데 , 재분류일부터 FVOCI 금융자산으로 회계처리하기 때문에 미실현손실은 기타포괄손익으로 인식한다 .
