방산원가구조와 제비율에 관한 연구

방산원가구조와 제비율에 관한 연구

강경목*, 최석철**¹⁾

Ⅰ. 서론

Ⅱ. 선행연구

Ⅲ. 가설 설정 및 연구모형 설정

Ⅳ. 실증분석

Ⅴ. 일반개산계약의 정산원가 규정 개선 방안

Ⅵ. 결론

Abstract

A Study on the Relationship between Cost Structure of Military and Ratios

This study analyzes the relations between cost structure and ratios(indirect labor ra- tio, indirect overhead ratio, general administrative ratio). Equipment investment, Research & Development, sales fluctuation change cost structure, that finally makes ratios change.

This study have a few features. First, the study confirm the change of cost struc- ture on a ratios level which is based on previous findings. Second, the study find out the problem about cost accounting. So this study suggest an alternative.

I wish the alternative suggested in this study will increase efficiency and trans- parency in defence Research and Development program.

Key Words : costs, cost structure, regression, contract

* 국방대학교 무기체계학과 박사과정, believe2112@hanmail.net

** 국방대학교 무기체계학과 교수, 산업공학 박사, scchoi@kndu.ac.kr

Ⅰ. 서론

방산원가대상물자의 원가계산에 관한 규칙 제2조 제2호에서는 “원가란 방산 물자를 생산 또는 연구하기 위하여 소비하는 각종 재화나 용역을 화폐가치로 환산한 가액을 말하며, 다만, 계약목적물의 완성과 관련이 없는 재화와 용역의 소비나 이상 상태하의 경제치의 감소는 포함되지 아니한다.”라고 정의하고 있다.

방위사업에서는 이러한 원가를 관리하는 것을 “합리적이고 공정한 계약금액 을 결정하기 위하여 계약제도와 원가계산기준을 법규화하고 이를 토대로 업체 로부터 진실한 원가정보를 획득하여 이 자료를 바탕으로 적정한 가격을 결정하 는 것뿐만 아니라 연구개발 및 국산화 촉진을 적극 지원하고 업체로부터 자발적 인 원가절감노력을 하도록 동기를 부여함으로써 국방예산의 절감과 방위산업의 육성 발전을 도모할 수 있도록 체계적으로 운영하는 것”이라 정의하고 있다.

원가관리를 큰 틀에서 요약하자면, 우선적으로 적정한 가격을 결정하고 이와 함께 원가절감에 대한 동기를 부여한다는 것이다. 그렇다면 이를 위해서 가장 중요한 것은 적정한 가격을 결정하는 것이 되며, 원가관리란 제품을 생산하기 위해 발생된 비용을 가장 합리적으로 계산하는 것으로부터 시작되어야 할 것이다.

방산물자의 원가는 크게 추적가능성에 따라서 직접원가와 간접원가로 나누어 진다. 직접원가는 직접재료비, 직접노무비, 직접경비로 구성되고 제품별로 발생 한 비용을 추적할 수 있기에 직접적으로 집계하여 계산하는 방식을 사용한다.

이와는 반대로 간접원가란 간접재료비, 간접노무비, 간접경비, 일반관리비 등을 의미하고 이들은 제품별로 발생한 비용을 추적하기가 어려워 과거 실적을 기준 으로 배분하여 계산하는 방식을 사용하고 있다.

직접원가는 발생한 비용을 직접 추적하여 보상하는 방식을 취하고 있으므로 보상 방식의 큰 문제가 없다. 그러나 간접원가의 보상에 있어서는 비용이 왜곡될 여지가 있다. 정산원가를 산정할 때 간접재료비･감가상각비의 경우 연도별 실적 을 산정하여 적용하기에 큰 문제가 없으나, 제비율(간접노무비율, 간접경비율,

일반관리비율)의 경우 최종 제조품이 납품되는 시점에 적용되는 제비율을 전체 제조 기간에 적용하도록 규정화되어 있기에 연도에 따른 제비율의 변동을 반영 해주지 못하고 있다. 특히 계약기간이 긴 일반개산계약¹⁾의 경우에는 계약기간 동안에 업체의 원가구조가 변동²⁾되어 정산확정 시 적용하는 제비율은 확연한 변동이 나타날 수 있는 것이다. 이에 본 연구는 매출액 및 원가구조 변동에 따른 제비율의 변동을 확인하고 이 변동이 정산원가 산정에 어떠한 영향을 미치는지 를 확인할 것이다.

본 연구의 구성은 다음과 같다. 서론 이후 2장에서는 선행연구를 다루며, 제3 장에서는 매출액에 따른 원가변동을 확인하기 위한 가설을 설정한 후, 4장에서 는 표본선정에 따른 설명과 가설검증을 실시하겠다. 5장에서는 4장에서 매출액 및 원가구조 변동에 따른 제비율의 변동을 확인하였기에, 정산원가 산정기준 개 선안을 제시한 후 개발기간이 6년 정도인 국방연구개발사업을 대상으로 현 규정 에서 산정된 정산원가와 개선안을 통해 산정된 정산원가를 비교하여 제도개선 을 건의한다. 마지막 장인 6장에서는 연구결과를 종합하고 연구의 한계 및 향후 과제를 다룬다.

Ⅱ. 선행연구

제비율과 관련된 선행연구는 크게 세 가지 분류로 나눌 수 있다.

첫째, 현행 규정상 적용되고 있는 제비율의 적용타당성에 대한 연구이다. 최성 빈 외(2006, p. 116)는 간접비의 산정에 있어서 원가를 왜곡시키는 제비율 적용 방식에서 사업별 발생비용 산정체제로 전환을 주장하였다. 현행 간접비는 과거 제조부문 발생비용에 대한 제비율을 적용함으로 사업비용을 왜곡한다. 이에 사 업별로 간접비를 산정하는 제도를 주장하였다. 이호석 외(2011, pp. 70-71)는 간

1) 일반개산계약이란 계약금액을 확정하기에는 불확실성이 큰 관계로, 일단 개산계약금액을 설정하여 계약을 진행하고 계약을 완료한 후 실제로 발생한 원가를 산정하여 계약금액을 확정하는 계약이다.

2) 원가구조의 변동이란 자동화, 연구개발비 투자 등에 따른 제비율의 변동을 의미하였다.

접비가 직접노무비에 비례한다는 현행 제비율 제도의 기본 전제사항이 타당함 을 주장하였다. 또한 제비율 제도는 과거 실적을 기준으로 일정한 비율로 정하므 로 계약기간에 간접비를 절감할 경우 업체의 이익이 되어 원가절감 유인장치가 내재했으나 차후 연도에 제비율이 내려가므로 원가절감에 대한 이익을 소멸하 여 이익과 손해가 상쇄되어 균형상태에 이른다고 주장하였다. 안태식과 허은진 (2001, pp. 84-85)은 제비율 제도의 경우 직접노무비에 근거하는 간접비 배부방 식에 의한 원가계산을 하고 있는 점을 언급하면서, 방산업체별로 규모나 사업특 성에 의해 원가구조가 달라지는데 모든 방산업체에게 획일적인 하나의 기준만 을 강제하는 것에 대한 문제점을 지적하였다. 이호석･신용성･김정환(2002, p.

41)은 제비율 적용이 시차로 인한 원가왜곡을 가져오기에, 이를 방지하기 위하여 ABC제도의 도입을 주장하였다. ABC제도는 생산활동별로 다양한 배부동인(기 계설치시간, 운반시간, 설계시간 등)을 설정하고 이를 작업현장에서 일일이 집계 하여 간접비를 제품별로 직접 계산하는 방식이다. 간접비 비중이 크지 않던 환경 에서는 직접노무공수 등에 의해 간접비를 배분하였으나 자동화 확대 등으로 간 접비 비중이 급속히 증가하는 환경에서 간접비의 정확한 배분을 위해 ABC제도 의 사용이 시작되었다.

둘째, 특정 요인에 의한 원가 구성요소(예를 들면 직접노무비, 간접노무비, 간 접경비 등)의 변동에 대한 연구이다. Rogerson(1992, pp. 671-690)은 직접노무비 와 자동화에 대해 연구하였다. 자동화가 증가하면 직접노무비는 감소하고 간접 노무비는 증가한다는 것이다. 특히, 민수부문과 방산부문을 동시에 영위하는 방 산업체는 방산부문의 자동화 비중이 낮은 경향이 있음을 주장하였다. 강호영과 이원기(2001, p. 65)는 자동화 수준이 원가구조에 미치는 영향에 관한 검증을 통하여 생산시스템의 자동화 수준이 향상됨에 따라 제품의 생산과 직접적으로 관련된 노동력(직접노무비)은 감소하고, 생산활동을 지원하는 인력(자동화 기기 및 설비의 운영, 감시, 유지 및 보수, 연구개발, 소프트웨어의 개발)은 늘어나서 간접노무비가 증가하게 되는 것을 확인하였다. 김동욱･정형록(2012, p. 136)은 방산업체를 대상으로 수행한 연구에서 공장 자동화 수준의 증가가 자동화 기계

및 설비의 설치 및 유지･보수 등의 활동을 증가시킴에 따라 간접노무비가 증가 한다는 일반적인 견해를 지지하는 증거를 발견하지 못했다. 이호석 외(2002, p.

24)는 간접비율이 업체의 노력 여부와는 관계없이 물량변화에 따라 불가피하게 증감하는 부분이 존재함을 주장하였다. 즉, 간접비율이 가동률에 따라 변화한다 는 것을 실증분석없이 주장하였다.

셋째, 일반개산계약의 정산과 관련된 기준에 대한 논의이다. 이경태(2000, p.

29)는 원가를 정산함에 있어서 사업종료 2년 전의 경영실적을 반영한 사업의 마지막 연도 제비율을 전사업연도에 적용하면 장기사업의 경우 사업초기에 많은 원가가 발생하며, 간접비의 경우는 보상받기 힘든 경우가 발생할 수도 있다고 주장하였다. 이러한 문제점을 ABC 등 새로운 원가회계시스템의 도입으로 해결 될 수 있을 것이나 우선 매년 통보되는 연도별 제비율을 적용하여 총원가를 산정 하는 것을 대안으로 제시하였다. 이호석 외(2002, pp. 37-40)는 장기계약 시에 제비율 적용방법을 검토하였다. 정산 시에 적용할 제비율에 대한 연구로 3가지 대안을 제시하였다. 첫째, 매년 통보받는 연도별 제비율을 기준으로 정산하는 방법을 제시하였다. 둘째, X+5년 정산인 경우 X년부터 X+3년까지의 간접비는 실제 발생비율에 의하고, X+4년과 X+5년의 간접비는 현행대로 X+2년과 X+3년 의 실적비율을 가중평균한 제비율을 적용하는 방법을 제시하였다. 셋째, 사업기 간 중 적용되는 제비율을 평균하여 간접비를 배분하는 방식이다. 황태호(2010, p. 45)는 방산물자기준에서 적용하는 제비율과 기업회계기준 간접비의 적용 오차 에 대해 비교하였고, 이 오차에 대한 해소책으로 연도별 제비율을 EVMS 총사업 비 산출 시에 적용하는 방안을 제시하였다. 특정 사업의 1개 통제계정에 대한 추정액을 기준으로 비교한 결과, 매년 제비율 적용 총사업비추정액과 원가정산년 도 제비율 적용 총사업비추정액은 평균 4.4%의 차이를 보이는 것으로 나타났다.

본 연구는 다음과 같은 점에서 기존 연구들과 차별점이 있다. 첫째, 제비율이 몇 가지 요인 및 매출액에 따라 유의미하게 변동된다는 것을 실증분석하였다.

통상 매출액과 원가 비목들(직접노무비, 간접경비, 연구개발비 등)과의 상관관계 에 대한 연구가 활발히 진행되었으나, 원가 비목들 간의 비율인 제비율과의 상관

관계에 대한 연구는 미진했다. 둘째, 제비율이 몇 가지 요인 및 매출액에 따라 변동되는 환경에서 5년 이상되는 장기사업의 사례를 통하여 현행 규정상 정산원 가와 연도별 실적비율로 간접비를 보상하는 방법과의 금액 차이를 살펴보았다.

Ⅲ. 가설 설정 및 연구모형 설정

통상 매출액이 증가하게 되면 공정상 인력 충원 필요성이 증가할 것이다. 그러 나 매출액의 증가에 비례하여 인력을 충원하지 못하는 것이 현실이다. 이러한 상황은 윤윤규(2010, p. 73)의 연구를 통하여 확인할 수 있다. 윤윤규는 생산량 변동에 따른 기업의 고용행태를 분석하기 위하여 지난 30년에 걸친 노동통계조 사결과를 기반으로 제조업의 노동투입패턴에 대해 연구하였다. 생산변동에 대응 하여 기업들이 즉각적으로 또는 변동발생 초기 단계에 한꺼번에 고용량을 조정 하기보다는 일정한 시차를 두고 비교적 균등하게 고용량을 조정하는 경향이 있 음을 확인하였다.

0 200 400 600 800 1000 1200 1400

2007 2008 2009 2010 2011

E사 A사 D사 B사 C사

<그림 1> 방위산업 5개 업체 방산인원당 매출액 변동

<그림 1>은 2007년에서 2011년까지 상위 5개 방위산업체를 대상으로 고용탄 력성에 대해 살펴보기 위하여 매출액을 방산인원으로 나눈 금액의 변동에 대한 그래프이다.

그래프가 점진적으로 증가하는 형태를 보인다면 매출액은 증가하는데 인원의 충원은 매출의 증가에 비해 억제하고 있다는 것을 유추할 수 있을 것이다. 이에 5개의 방산업체의 방산인원당 매출액의 변동을 확인한 결과, A, B, C사의 방산 인원당 매출액이 점진적으로 증가하는 경향을 보였다. 그에 반해 D, E사의 방산 인원당 매출액은 감소하는 경향을 확인할 수 있다. 이는 D, E사의 기업 특성과 관련된 것으로 볼 수 있다. D, E사의 경우 방산집중도³⁾가 95%를 넘어서는 방산 전문기업으로 국방연구개발사업을 위한 별도의 연구소를 가지고 있고 두 회사 모두 1,100명(2011년 기준)이 넘는 연구원이 일하고 있다. 특히 2007년에서 2011 년까지 전년 대비 연구원 증원 비율(’07~’11 방산업체 경영분석 기준)을 확인한 결과 D사는 평균 8.78%, E사는 평균 9.72%의 높은 수치를 기록하였다. 매출액 발생의 많은 부분은 제조공장(양산사업)임을 감안할 때 연구원 수가 종업원 수 에 포함됨으로서 공장 직접 작업자의 비중이 상대적으로 감소하여 D, E사의 방 산인원당 매출액 그래프가 감소하는 경향을 만들었을 것으로 예상된다. 결론적 으로 <그림 1>을 통하여 매출액 증가에 따른 인원 충원이 필요하나 회사측 입장 에서 이를 억제하고 있다는 것을 유추할 수 있다.

이러한 상황에서 선택할 수 있는 방안 중 하나가 설비투자를 통하여 작업을 자동화하여 직접노무비를 줄이는 것이다. 기계장치를 도입하여 부족한 인력에 따른 공백을 채우는 방안이다. 선행연구에서 확인한 것처럼 설비투자를 통한 자 동화는 직접노무비를 감소시키고 설비유지･보수하는데 필요한 간접인력은 증가 하게 되는 것이다. 다시 말해 직접노무비의 증가는 억제되지만 간접노무비의 증 가는 따라온다는 것이다.

매출액의 변동은 회사 내부 의사결정과도 관계가 있다. 정기적인 회사 내부 의사결정과정에 의하여 비용이 발생하는 경우를 재량원가라고 한다. 이것은 사

3) 방산집중도란 기업의 매출수익비율상 방산부분이 차지하는 비율을 일컫는다.

용된 자원과 산출 간의 명확한 연결고리로 묶여 있지 않는 원가이다. Horngren, Forster과 Datar(2000)은 이러한 재량원가의 종류를 광고선전비, 교육훈련비, 연 구개발비, 복리후생비 등으로 구분하고 있다. 이에 박종국･홍영은･이현주(2009, pp. 1-25)는 재량원가가 매출액 증감에 따른 원가행태가 차이가 나는지를 분석한 결과, 재량원가는 하방경직성이 없이 대칭적으로 변동하는 것으로 확인되었다.

매출액이 증가한다면 재량원가도 함께 증가한다는 것이다. 재량원가 중 연구개 발비에 대해 살펴본다면, 연구개발의 주체가 간접노무인력인 경우가 대다수이므 로 매출액과 연구개발비의 연관성은 간접노무비율에 영향을 미칠 것이다.

이러한 요인들을 고려하여 수립한 <가설 1>은 다음과 같다.

가설 1: 간접노무비율(간접노무비/직접노무비)과 매출액, 방산인원, 연구개발 비, 설비투자비는 유의미한 관계를 가질 것이다.

매출액이 변동함에 간접경비도 함께 변동된다. 간접경비란 제조에 필요한 경 비로 2종 이상의 제품생산에 공통적으로 발생하는 비용을 말하는 것으로 직접노 무비와 간접노무비 모두에 관련된 비용이다. 복리후생비, 여비교통비, 전력비, 통신비, 연료비, 용수비, 감가상각비, 지금임차료, 보험료, 지급수수료, 세금과공 과, 교육훈련비, 차량관리비, 안전관리비 등이다. 안태식･이석영･정형록(2004, pp. 789-804)은 경비는 활동수준의 변화에 비례하여 변화하는 성격이 약하고 대 부분 고정비적인 성격이 강한 항목이라고 주장하였다. 그리하여 김동욱(2011, p. 96)은 하방경직적인 원가행태를 보일 것으로 예상하였으나, 대칭적인 원가행 태를 보이는 것을 확인하였다.

매출액 변동이 원가구조에 영향을 받기도 한다. 김병석･구영완･오승곤(2011, pp. 129-148)은 시간이 지남에 따라 방산업체의 노동탄력성은 33%에서 13%로 점차 감소하고, 자본탄력성은 -9.1%에서 17.7%로 점차 증가하고 있는 것을 확인 하였다. 자본 1단위 증가에 따른 산출량은 점점 증가하고 있고, 노동 1단위 증가 에 따른 산출량은 감소하고 있다는 것이다. 이는 2000년 이후 시간이 지남에

따라 방산업체의 자동화 수준이 점점 증가함을 확인하였고, 이에 따라 직접노무 비는 감소하고 제조간접비가 증가하는 것을 확인한 김동욱(2011, p. 106)의 주장 과도 같은 맥락이라 할 수 있다.

이러한 요인들을 고려하여 수립한 <가설 2>는 다음과 같다.

가설 2: 간접경비율(간접경비/(간접노무비+직접노무비))과 매출액, 방산인원, 연구개발비, 설비투자비는 유의미한 관계를 가질 것이다.

매출액이 변동함에 일반관리비율은 함께 변동된다. 일반관리비란 사업전체의 유지 및 관리를 위하여 공통적으로 발생하는 비용으로 임원급여, 급료와 임금, 제수당, 퇴직급여, 복리후생비, 소모품비, 감가상각비, 지급임차료, 보험료, 세금 과 공과, 차량유지비, 수출촉진비, 교육훈련비, 보험료 등이다. 즉, 본사에서 회사 의 경영 일반과 관련하여 발생하는 비용으로 대부분이 인원과 관련된 비용이다.

위에서 언급한 것처럼 인원의 채용과 관련된 문제는 민감한 문제이므로 고용경 직성이 발생하는 경우가 대다수일 것이다. 이에 일반관리비의 증감은 매출액과 비례성을 띄지만 그 비례성에 제한이 있을 것이다. 일반제조업체에서 판매관리 비가 하방경직적인 행태를 보인다는 송승아･안태식･정형록(2010, p. 264)의 연 구결과도 이를 지지하고 있다. 하방경직성이란 매출이 감소할 때 일반관리비가 감소하는 폭이 매출이 증가할 때 일반관리비가 증가하는 폭보다 작다는 것이다.

결론적으로 매출액 변동에 따른 일반관리비의 변동이 제한적이기에 일반관리 비율의 변동 폭은 클 것이다.

이에 수립한 가설은 다음과 같다.

가설 3: 일반관리비율(일반관리비/제조원가)과 매출액, 방산인원, 연구개발비, 설비투자비는 유의미한 관계를 가질 것이다.

위 3개의 가설을 검증하기 위한 연구모형은 <그림 2>와 같다.

　 독립변수 　 　 통제변수 　 　 종속변수 　

　 매 출 액 　 　

기업크기

간접노무비율 　

　 방산인원 　 　 　

간접경비율 　

　 연구개발비 　 　 　

업 종

일반관리비율 　

　 설비투자비 　 　 　

<그림 2> 연구모형

Ⅳ. 실증분석

1. 자료와 연구방법

본 연구에서 사용한 데이터 중 매출액, 방산 종업원수, 연구개발비, 설비투자 비는 한국방위산업진흥회에서 매년 발간하는 방위산업체 경영분석자료에서 2007년에서 2011년까지의 기업별 현황을 토대로 사용하였다. 방산업체별 업종 은 방위산업진흥회 홈페이지를 통하여 확보하였으며, 제비율은 매년 방위사업청 에서 통보되는 제비율을 사용하였다. 분석자료 중 통상적 결측치(업체측 집계 누락 등)를 가지거나 방산업체로 지정되었으나 당해 제비율이 통보되지 않은 방 산업체에 관한 자료는 제외하였다. 그리하여 77개 업체의 자료 345개를 표본으 로 삼았다.

기존의 원가구조에 대한 실증연구들은 각 원가비목들이 매출액과 어떠한 연 관성을 가지는지를 분석하거나, 어떤 특성요인이 원가비목에 어떠한 연관성을

가지는지에 대해 분석하였었다. 이를 통하여 원가구조가 변동되어 방산업체의 원가구조가 시계열적으로 일정하다는 전제는 성립되지 않는다는 것도 확인하였 다. 이에 본 연구는 매출액의 변동과 원가의 구조를 변화시키는 특성요인으로 인한 제비율의 변동을 확인하여 정산원가가 왜곡되고 있음을 주장한다. 특히 매 출액의 변동으로 인하여 제비율이 변동되는지를 확인하기 위하여 특성요인들과 매출액을 독립변수로 하는 위계적 회귀분석모형을 사용하였다.

Yi,t = β0 + β1*Xi,t +β2*Xi,t +β3*Xi,t +･ ･ ･ ･ +βn*Xi,t +ε

2. 기술통계량

다음의 <표 2>는 본 연구에서 사용한 매출액, 설비투자비, 연구개발비, 방산인 원, 간접노무비율, 간접경비율, 일반관리비율 등 주요한 변수들의 기술통계량을 보여주고 있다.

<표 2> 기술통계량

변수명 평균 표준편차 최소값 최대값

매출액 235.53 246.62 5.65 1,122.18

설비투자비 42.92 59.72 0 358.63

연구개발비 42.77 76.69 0 463.76

방산인원 354.89 603.47 2 3777

간접노무비율 55.86 24.88 11.8 137.69

간접경비율 41.47 13.83 16.09 96.26

일반관리비율 6.11 2.16 1.62 9.94

1) 주요변수의 정의는 다음과 같음.

매출액: ln(i기업, t년도 매출액(백만 원)) 설비투자비: ln(i기업, t년도 설비투자비(백만 원)) 연구개발비: ln(i기업, t년도 연구개발비(백만 원)) 방산인원: i기업, t년도 방산인원

간접노무비율: i기업, t년도 간접노무비/직접노무비(방위사업청 통보제비율, %) 간접경비율: i기업, t년도 간접경비/노무비(방위사업청 통보제비율, %) 일반관리비율: i기업, t년도 일반관리비/제조원가(방위사업청 통보제비율, %)

3 가설검증

연구가설을 검증함에 있어서 선정된 변수들의 추가적 설명력을 도출하기 위 해 위계적 회귀모형을 구축하였다. 3가지의 가설을 검증함에 있어서 1단계 모형 에서는 기업규모(대기업, 중소기업)을 통제하고, 업종별(항공유도, 화력, 기동, 함정, 탄약, 통신전자, 화생방, 기타) 영향을 통제하였다. 2단계 모형에서는 설비 투자와 연구개발, 방산인원에 따른 영향을 통제하였다. 그리고 마지막으로 매출 액에 따른 영향을 확인하였다(가설 2에서는 간접노무비율을, 가설 3에서는 간접 노무비율과 간접경비율을 통제변수로 추가하였다). 가설 1을 검증한 결과는 다 음과 같다.

<표 3> 가설 1 검증 결과

변수 1단계 모형 2단계 모형 3단계 모형

통제변수

기업규모 15.596***(5.550) 8.192**(2.324) -1.212(-0.352) 독립변수

설비투자비 0.135***(3.351) 0.068*(1.795)

연구개발비 -0.102***(-3.268) -0.145***(-4.971)

방산인원 0.009**(2.380) -0.006(-1.593)

매출액 0.084***(8.012)

Adjusted R2 0.165 0.220 0.345

F 9.537*** 9.863*** 16.108***

1) ***, **, *는 각각 p<0.01, p<0.05, p<0.1 수준에서 유의성을 나타냄(양측검증).

2) 기업규모는 더미변수로써 대기업에 속하면 1, 그렇지 않으면 0.

3) 업종별 계수값은 표기를 생략함.

4) ( )안의 값은 t값임.

종속변수를 간접노무비율로 실시한 위계적 회귀분석의 결과, <표 3>의 내용처 럼 F값이 유의한 결과를 얻어 회귀모형의 적절성에는 지장이 없는 것으로 확인 되었다. 통제변수인 설비투자비 변수와 연구개발비 변수가 통계적으로 유의한

것으로 확인되었다. 매출액 변수를 투입함에 따른 R2 change는 0.122고 추가적 인 설명력의 효과는 유의하였다. 다음으로 독립변수들 간에 상관관계가 없음을 확인하기 위하여 다중공선성을 확인하였다. 독립변수들의 VIF(Variance Inflation Factor)⁴⁾값이 최고 5.73으로 통상 사용하고 있는 최대값인 10.0에 훨씬 못 미쳤다.

설비투자비의 경우 간접노무비율과 (+)의 상관관계를 가지는 것으로 나타났 고, 연구개발비의 경우 간접노무비율과 (-)의 상관관계를 가지는 것으로 나타났 다. 방산인원의 경우 유의한 상관관계를 가지지 않는 것으로 나타났다. 마지막으 로 매출액 요인을 검증한 결과, 유의확률 0.01 수준에서 간접노무비율과 (+)의 상관관계를 가지는 것을 확인하였다.

다음으로 가설 2를 검증한 결과는 다음의 <표 4>와 같다.

<표 4> 가설 2 검증 결과

변수 1단계 모형 2단계 모형 3단계 모형 4단계 모형

통제변수

기업규모 5.703***(3.557) 0.657(0.323) -0.322(-0.160) -1.831(-0.868) 독립변수

설비투자비 0.041*(1.763) 0.024(1.073) 0.016(0.704) 연구개발비 -0.005(-0.324) 0.006(0.354) -0.004(-0.253)

방산인원 0.003(1.486) 0.002(1.004) -4.278(-0.171)

간접노무비율 0.119***(3.859) 0.089***(2.654)

매출액 0.015**(2.233)

Adjusted R2 0.120 0.158 0.192 0.202

F 6.905*** 6.902*** 7.832*** 7.700***

1) ***, **, *는 각각 p<0.01, p<0.05, p<0.1 수준에서 유의성을 나타냄(양측검증).

2) 기업규모는 더미변수로써 대기업에 속하면 1, 그렇지 않으면 0.

3) 업종별 계수값은 표기를 생략함.

4) ( )안의 값은 t값임.

4) VIF는 잔여분산 값의 역수로서, 분산팽창계수의 값은 회귀계수의 표본오차나 분산이 다중공선성 에 의해 얼마나 부풀려져 있는가를 나타내는 지표이고, 통상 VIF가 10.0을 초과하면 독립변수들 간에 상관관계가 있다고 판단한다.

종속변수를 간접경비율로 실시한 위계적 회귀분석의 결과, <표 4>의 내용처럼 F값이 유의한 결과를 얻어 회귀모형의 적절성에는 지장이 없는 것으로 확인되었 다. 통제변수 중 간접노무비율 변수만 통계적으로 유의하였다. 그리고 매출액 변수를 투입함에 따른 R2 change는 0.11고 추가적인 설명력의 효과는 유의하였 다. 또한 독립변수들의 VIF값이 최고 6.83를 나타냈다.

간접경비율와 간접노무비율 간의 (+)의 관계가 나타냈고, 매출액과도 (+)의 관 계를 나타냈다. 방산인원, 설비투자비, 연구개발비의 경우 유의한 상관관계를 가 지지 않는 것으로 나타났다.

다음으로 가설 3의 결과는 다음의 <표 5>와 같다.

<표 5> 가설 3 검증 결과

변수 1단계 모형 2단계 모형 3단계 모형 4단계 모형

통제변수

기업규모 -2.542***(-12.897) -2.675***(-10.738) -2.816***(-11.515) -2.440***(-9.732) 독립변수

설비투자비 -0.001(-0.537) -0.003(-1.333) -0.001(-0.636) 연구개발비 0.009***(4.079) 0.010***(4.926) 0.013***(6.128)

방산인원 -7.255***(-2.659) -8.762***(-3.267) -2.300(-0.778)

간접노무비율 0.017***(4.487) 0.024***(6.029)

간접경비율 -0.002(-0.370) 0.001(0.184)

매출액 -0.003***(-4.627)

Adjusted R2 0.455 0.483 0.510 0.538

F 36.933*** 30.262*** 28.600*** 29.724***

1) ***, **, *는 각각 p<0.01, p<0.05, p<0.1 수준에서 유의성을 나타냄(양측검증).

2) 기업규모는 더미변수로써 대기업에 속하면 1, 그렇지 않으면 0.

3) 업종별 계수값은 표기를 생략함.

4) ( )안의 값은 t값임.

종속변수를 일반관리비율로 실시한 위계적 회귀분석의 결과, <표 5>의 내용처 럼 F값이 유의한 결과를 얻어 회귀모형의 적절성에는 지장이 없는 것으로 확인되 었다. 통제변수 중 기업규모, 연구개발비, 간접노무비율 변수가 통계적으로 유의 하였다. 그리고 매출액 변수를 투입함에 따른 R2 change는 0.028이고 추가적인 설명력의 효과는 유의하였다. 또한 독립변수들의 VIF값이 최고 6.94를 나타냈다.

기업규모 및 매출액과 일반관리비율 간의 (-)의 관계가 나타났고, 연구개발비 및 간접노무비율과 일반관리비율 간에는 (+)의 관계가 나타났다.

설비투자비와 방산인원의 경우 유의한 상관관계를 가지지 않는 것으로 나타 났다.

4. 연구결과 분석

선행연구들은 설비투자를 통한 자동화, 연구개발비 증가 등의 요인들이 직접 노무비, 간접노무비, 간접경비 등의 원가비목을 증감시키는 것을 확인하였다. 이 에 본 연구는 설비투자, 연구개발비 등이 방산물자의 계약에 있어서 간접비를 보상하는 방식인 제비율과는 어떠한 관련성을 가질 것인지에 대해 확인하였고, 매출액에 변동에 따른 제비율의 변동도 함께 연구하였다.

그 결과, 가설 1의 검증을 통하여 설비투자비, 매출액은 간접노무비와 (+)의 관계 를 가지는 것으로 나타났고, 연구개발비는 (-)의 관계를 가지는 것으로 나타났다.

설비투자비와 간접노무비율은 (+)의 상관관계를 가지는데 이는 설비투자가 증 가하면 직접노무비가 줄어들고 간접노무비가 증가한다는 선행연구의 결과와도 일치하는 것이다.

연구개발비와 간접노무비율이 (-)의 상관관계를 가지고 있다. 연구개발비가 증가할 경우 직접노무비에 대비한 간접노무비가 감소한다는 의미인데, 이러한 결과는 제비율 산정구조와 관련되어 있다. 통상 연구개발에 참여하는 인원은 관 리인원(설계, 공정관리, 기술연구 등)이 많은 부분을 차지하는데 이들은 제비율 상 간접노무비로 계상되는 인원들이다. 이 인원들이 연구개발에 참여한 노무비

는 별도로 계산되어 연구개발비 계정으로 계상되기에 연구개발비가 증가할수록 간접노무비율은 감소하게 되는 것이다.

매출액과 간접노무비율은 (+)의 상관관계를 가지는 것으로 나타났다. 이는 매 출액이 증가함에 따라서 직접노무비가 증가하는 폭보다 간접노무비가 증가하는 폭이 더 큼을 의미한다. 이러한 현상은 매출액 증가에 따른 외주가공의 증가로 판단된다. 김동욱(2011, pp. 74-96)의 방산업체를 대상으로 한 원가구조 분석 결 과에 따르면 2004년 이후 제조원가에서 경비의 비중이 노무비의 비중에 비해 크고 경비 내에서는 외주가공비의 비중이 매년 지속적으로 증가하고 있음을 확 인하였다. 이에 외주가공비의 증가폭이 노무비의 증가폭보다 큰 것을 확인할 수 있다. 김동욱은 이처럼 외주가공이 증가함에 따라 방산물자의 품질이 저하될 우 려가 있으므로 품질관리에 더 많은 관심이 필요하게 된다고 주장하고 있다. 이를 통하여 외주가공의 증가에 따른 간접인력의 증가를 예측하게 된다.

가설 2의 검증을 통하여 간접노무비율, 매출액과 간접경비율과는 (+)의 관계 를 가지는 것으로 나타났다.

간접경비율와 간접노무비율 간의 (+)의 관계가 나타나는 것은 간접노무비율의 증가에 유의한 연관성을 가졌던 설비투자비의 통제로 인한 것으로 판단된다. 생 산시스템의 자동화로 인한 직접노무비의 감소와 간접노무비의 증가에 따른 순 효과는 생산시스템의 자동화 정도가 고도로 진전될수록 직접노동의 필요성이 감소하기 때문에 궁극적으로는 제조원가에서 노무비가 차지하는 비중은 감소한 다는 Schwartzbach(1985, pp. 45-50)의 연구결과와 일치되는 결과라 할 수 있겠다.

간접경비율와 매출액 간의 (+)의 관계가 나타나는 것은 제조작업의 증가로 인 한 것이다. 작업의 증가로 인하여 변동비 성격의 경비들이 증가하는 것이다. 이 는 김동욱(2011, p. 118)의 매출액과 간접경비가 대칭적 원가행태를 보인다는 실증분석결과를 간접경비율의 개념에서 확인한 것이라 할 수 있다.

그러나 설비투자비와 간접경비율 간에는 유의한 연관성을 가지지 않았다. 설 비투자가 증가하면 전력, 용수, 간접재료비 등 간접경비가 증가한다는 선행연구 들을 고려하여 간접경비율과 유의한 상관관계를 나타낼 것으로 예상하였으나

상관관계를 나타내지 않았다.

가설 3의 검증을 통하여 기업규모, 매출액과 일반관리비율과는 (-)의 관계를 가지는 것으로 나타났고, 연구개발비와 일반관리비율과는 (+)의 관계를 가지는 것으로 나타났다.

기업규모 및 매출액과 일반관리비율 간의 (-)의 관계가 나타나는 것은 일반관 리비율로 책정되는 대상 부서들의 업무성격과 관련된다. 기획, 노무, 인사, 재무, 영업, IT, 홍보 등 회사의 유지와 발전을 위한 업무를 수행하는 부서들이 대다수 이다. 따라서 영업을 제외한 일반관리비 관련 부서의 인원들은 매출액의 변동에 민감하게 늘어나거나 줄어드는 경향을 보이지 않는다. 이에 매출액이 늘어나면 일반관리비율은 낮아지게 되는 것이다.

간접노무비율에 (-)의 영향을 미쳤던 연구개발비는 일반관리비율에서는 (+)의 영향을 미치는 것으로 나타났다. 이는 연구개발과 관련된 노무비와 경비가 일반 관리비의 연구개발비 항목으로 이체되기 때문이다. 이에 연구개발비 항목이 증 가하면 일반관리비율이 증가하는 것이다.

마지막으로 간접노무비율과 일반관리비율이 (+)의 관계를 가지는 것으로 나타 났는데, 이에 대한 연관성은 검토해 보아야 할 문제이다.

Ⅴ. 일반개산계약의 정산원가 규정 개선 방안

4장에서 특정 요인들에 의하여 제비율이 변동되는 것을 확인하였다. 이러한 변동을 정산원가 산정에 반영하여 원가관리의 목적에 더욱 접근하기 위하여 정 산원가 규정 개선안을 제시하려 한다.

1. 현재 규정에 따른 개산/정산원가 간접비 산정방식

현재 일반개산계약의 개산원가를 산정함에 있어 간접비에 대해서는 계약일

현재 시행되는 제비율을 적용하여 계산하도록 되어 있다. 그 후 계약목적물이 납품되면 정산원가를 산정하게 되고 정산원가를 산정함에 있어 제조부문의 간 접비는 납품일 현재 시행되는 제비율을 적용하여 계산하도록 되어있다. 2006년 에 계약되어 2010년에 납품이 완료된 계약의 정산원가를 산정하는 방법을 예시 하면 <표 6>과 같다.

<표 6> 정산원가 계산방법

구분 2006 2007 2008 2009 2010

직접비 ’06실적 ’07실적 ’08실적 ’09실적 ’10실적

실적 제비율(%) A B C D E

실제 간접비 ’06실적 * A ’07실적 * B ’08실적 * C ’09실적 * D ’10실적 * E 정산원가 간접비 ’06실적*(B*

0.4+C*0.6)

’07실적*(B*

0.4+C*0.6)

’08실적*(B*

0.4+C*0.6)

’09실적*(B*

0.4+C*0.6)

’10실적*(B*

0.4+C*0.6)

정산원가 산정 시 적용하는 2010년 통보 제비율은 2007년과 2008년의 연도별 실적 제비율을 4:6의 비율로 반영하여 작성된 것이다. 그리하여 2010년 정산원 가 산정 시, 5개년에 걸쳐서 발생한 간접비용을 2개년도(2007년, 2008년)에 발생 한 비용구조로 보상하고 있는 것이다.

2. 정산원가 산정방식에 따른 문제 제기 및 개선안 제시

납품년도 통보 제비율을 제조부문 정산원가에 적용하는 것은 연도별 원가구 조가 일정할 경우에는 원가계산에 있어서 아무런 문제도 발생시키지 아니하나, 이러한 가정은 비현실적이다(안태식, 2001, p. 37). 2006년에서 2010년까지 제비 율을 산정함에 있어서 원가의 구조가 일정하다면 2007년과 2008년의 비용구조 를 통한 제비율로 전체를 보상한다는 것이 현실성을 가지겠지만, 가설검증을 통 하여 확인한 것처럼 여러 요인에 의하여 원가구조가 변동하는데 이를 반영하지

않는다면 원가가 왜곡되는 문제가 발생할 것이다. 특히 연구개발비와 같은 재량 원가의 경우 인위적으로 제비율을 변동시킬 유인을 제공하는 것이다.

이에 연도별 실적 제비율을 연도별 직접비에 대응시켜 정산하는 방식을 제시 한다. 이는 이호석 등(2002, p. 29)이 제시했던 장기계약 시에 제비율 적용방법 중 하나로, X+5년 정산인 경우 X년부터 X+3년까지의 간접비는 실제 발생비율 에 의하고, X+4년과 X+5년의 간접비는 현행대로 X+2년과 X+3년의 실적비율을 가중평균한 제비율을 적용하는 방법이다.

본 저자가 이 방식을 제안하는 이유는 다음과 같다. 첫째, 실발생 원가를 추적 하여 보상한다는 개산계약의 취지를 고려한다면 연도별 실적 제비율을 사용하 여 보상하는 것이 타당할 것이다. 이호석 외는 이 방안을 제시하면서 과거 실적 자료를 계속 유지하고 정산 시 간접비를 다시 계산해야 하며 업무 부담을 증가시 킨다고 하였으나, 그렇지 않다. 방위사업청에서 제비율 통보를 위해 연도별로 간접비를 산정해야만 하기에 정산시에 제비율을 재산정할 필요없이 바로 적용 하면 되기 때문이다. 둘째, 제비율의 보상처럼 간접원가의 개념으로 보상해주고 있는 간접재료비와 감가상각비는 연도별로 대응하여 보상하고 있다. 이는 노무 공수의 발생과 연관된 비용으로 판단하여 원가정산 시 연도별로 공수당 보상액 을 노무공수에 대응시켜 보상하고 있다. 원가보상의 기준을 고려한다면, 간접재 료비･감가상각비의 보상방식과 제비율의 보상방식을 이원화시켜야 할 특별한 사유가 없는데도 상이하게 운용하고 있다는 것이다.

또한 현재 국방연구개발사업에서는 정산원가를 산정함에 있어서 용역품의 경 우는 본 저자의 제안 방안을 사용해왔다. 현 방산원가 관련 규정에서 용역품목에 대한 정산 기준에 대해서는 방산원가대상물자의 원가계산에 관한 규칙 제29조 2항에서 “용역과 관련하여 발생하는 직접비는 직접 계산하고, 간접비는 비용 발 생의 비례성과 공통성을 가진 합리적인 기준에 따라 배부하여 계산한다.”라고 규정하고 있다. 규정에서 명료한 적용방법을 제시하고 있지 않은 상황에서 “합 리적인 기준”을 적용하는 방법론으로 연도별 간접비의 대응을 사용하고 있는 것으로 추측된다.

계약기간 1년 이상

~ 2년 미만

2년 이상

~ 3년 미만

3년 이상

~ 4년 미만

4년 이상

~ 5년 미만

계약기간 평균(년)

계약건수 1 2 3 17 4.15

3. 사례연구

가설검증을 통하여 특정요인에 의해 제비율이 변동된다는 것을 확인하였다.

이에 그 정도를 확인하기 위하여 실제 사례를 통하여 확인하였다. A 무기체계 연구개발사업은 2006년에 시작되어 2011년에 완료되었고, 계약별 현황은 다음 의 <표 7>와 같다.

<표 7> A 무기체계 연구개발사업 계약방법 현황

계약구분 일반확정계약 특정비목

불확정계약 일반개산계약 계

계약건수 22 2 23 47

또한 본 연구의 주안점인 일반개산계약 23건에 대하여 계약기간의 길이에 따 라 분류하였다.

<표 8> 일반개산계약 계약건별 계약기간 현황

사례연구를 위한 계약건은 대표성을 가지기위하여 계약기간의 평균과 가장 근접한 계약건을 선정하였고, 가장 계약기간이 긴 2개의 계약건도 함께 제시하 였다.

제조품의 변화에만 집중하기 위하여 계약에서 용역품목의 금액은 제외하였으 며, 제비율이 적용되지 않는 구입완성품에 대해서도 제외하였다. 그리고 2006년 에서 2011년 사이 이윤 보상 관련 규정의 개정으로 인하여 총원가 기준으로 산 출하였다. 이런 사항들을 감안하여 산출한 결과는 다음과 같다.

<표 9> 개선안 적용 정산원가 비교표

사례 계약기간

(년)

정산원가(천 원): A (현 규정 적용)

정산원가(천 원): B

(개선안 적용) 차액(A-B) 비율(A/B) Case 1 4.25 5,634,292 5,661,180 26,888 100.48%

Case 2 4.75 30,467,792 30,747,133 279,641 100.92%

Case 3 4.92 3,206,589 3,213,445 6,855 100.21%

위 결과를 통하여 개선안을 적용한 정산원가와 현 규정상 정산원가의 차이를 확인할 수 있다. 개선안을 적용함으로써 계약기간의 평균에 가장 근접한 계약인

<Case 1>은 0.48%의 차이가 발생하였고, 계약기간이 가장 긴 <Case 2>와 <Case 3>은 0.92%와 0.21%의 차이를 발생시키는 것을 확인하였다. Case별로 차액만큼 의 원가왜곡이 발생하고 있는 것이다.

Ⅵ. 결론

본 연구는 2006년부터 2011년까지 우리나라 방산업체의 방산부문 실적 자료 를 이용하여 몇몇 요인들에 의하여 제비율이 변동되는 것을 실증분석하였다. 그 러나 개산계약의 정산원가 산정과 관련된 현행 규정은 제비율이 급격히 변동되 지 않는다는 것을 가정하고 있다. 이에 원가구조의 변동으로 인한 제비율의 변동 을 반영할 수 있는 규정 개선안을 제시하고 실제 계약건에 적용하여 정산원가의 변동을 확인하였다. 이상의 연구결과를 요약하면 다음과 같다.

첫째, 매출액, 설비투자비, 연구개발비의 증감이 간접노무비율에 영향을 미치 는 것으로 나타났다. 둘째, 매출액, 간접노무비율의 증감이 간접경비율에 영향을 미치는 것으로 나타났다. 셋째, 매출액, 기업규모, 연구개발비, 간접노무비율의 증감이 일반관리비율에 영향을 미치는 것으로 나타났다.

본 연구가 기여하는 부분은 다음과 같다. 첫째, 선행연구에서 원가구조에 영향

을 미치는 것으로 확인된 요인들과 매출액을 독립변수로 설정함으로써 새로운 원가구조 변동요인을 도출했다는 것에 의의가 있다. 둘째, 선행연구들은 관심요 인과 원가요소와의 상대적 증감의 확인에 그치는 것이 대다수이다. 그러나 본 연구는 이들의 상대적 증감을 근거로 제비율의 차원에서 변동을 확인한 것에 새로운 의미를 가질 수 있겠다. 셋째, 원가구조 변동에 따른 제비율의 변동을 바탕으로 일반개산계약의 정산원가 산정기준 개선안을 제시하였다. 개선안으로 연도별 실적 제비율 적용을 제시하였으며, 정산원가를 산정함에 있어 연도별 실 적 제비율을 적용하는 경우와 현 규정과의 차이를 실제 계약건을 통하여 제시하 였다.

본 연구는 방위산업의 원가구조에 대한 연구들을 바탕하여 원가구조와 제비 율과의 연관성을 처음으로 살펴보았다는 데 의미를 두고 있으나, 몇 가지의 아쉬 운 점들을 가지고 있다.

첫째, 자료의 제약으로 제비율과 연관성을 가질 것이라 예상되는 변수들을 고 려하지 못하였다는 것이다. 연구개발비를 제외한 나머지 재량원가들에 대해서는 분석을 하지 못하였다. 복리후생비, 교육훈련비 등의 비용들은 간접경비율과 연 관성을 가질 것으로 예상되나, 공신력을 가진 데이터를 획득하는데 어려움이 있 었다.

둘째, 통보 제비율은 X-2년과 X-3년의 실적을 종합한 비율이다. 이렇게 산정 된 제비율과 제비율이 통보된 연도의 매출액, 설비투자비, 연구개발비 등을 대응 시켜 연구를 진행하였다. 엄밀히 생각하면 비용발생 연도가 상이하여 회계적 자 금흐름의 양상이 다를 수도 있을 것이다. 그러나 통보된 제비율을 통하여 매출액 이 결정되고, 매출액을 고려하여 설비투자나 연구개발에 대한 의사결정을 하는 기업환경을 생각할 때 본 연구는 의미를 가진다 할 수 있겠다.

본 연구의 결과를 통하여 확정계약의 활성화를 건의하고자 한다. 원가구조의 지속적 변동을 확인하였고 재량원가를 통한 이익 실현 유인도 확인하였다. 장기 간의 계약의 경우 대다수가 일반개산계약이나 중도확정계약으로 체결되는데 현 규정상 정산확정 계약년도 제비율로 정산하도록 되어 있다. 이는 계약기간 동안

의 원가구조 변동을 반영하지 못하기에 원가왜곡이 발생하고 있다(그러나 국방 연구개발사업에서는 불확실성에 대한 위험과 같은 개산계약을 유지하여야 할 사유들이 있다). 이에 정산원가 산정과 관련된 규정의 개정을 건의한다. 연도별 실적 제비율의 적용을 통하여 보다 합리적인 원가 산정이 가능할 것이다. 본 연 구결과를 통하여 방위산업 계약사무에 투명성과 합리성을 증진시켰으면 한다.

논문 접수 : 2013년 8월 29일 논문 수정 : 2013년 9월 30일 게재 확정 : 2013년 10월 2일

참고문헌

1. 강호영･이원기. (2001). “생산시스템의 자동화에 따른 국내제조기업의 원가구조변화에 관한 연구.” 󰡔회계정보연구󰡕, 제15권. 한국회계정보학회.

2. 김동욱. (2011). “한국 방산업체의 원가구조와 원가행태.” 국방대학교 박사학위논문.

3. 김동욱･정형록. (2012). “한국 방산업체의 방산원가 구조에 관한 연구.” 󰡔국방정책연구󰡕, 제28권 3호. 한국국방연구원.

4. 김병석･구영완･오승곤. (2011). “한국 방위산업체의 총요소생산성 변화 구성요인 분 석: 확률적 변경생산함수를 이용하여.” 󰡔국제통상연구󰡕, 제16권 1호. 한국국제통 상학회.

5. 박종국･홍영은･이현주. (2009). “비대칭적 원가행태의 원가특성별 차이.” 󰡔한국회계학 회󰡕, 한국회계학회 학술발표논문집. 2007년 1호.

6. 송승아･안태식･정형록. (2010). “한국제조기업의 비대칭적 원가행태에 대한 재조명.”

󰡔회계저널󰡕, 제19권 1호. 한국회계학회.

7. 안태식. (2001). “방산업체 적정원가 보상 대책.” 󰡔국방과 기술󰡕, 267호. 한국방위산업 진흥회.

8. 안태식･이석영･정형록. (2004). “한국 제조기업의 비대칭적 원가행태.” 󰡔경영학연구󰡕, 제33권 3호. 한국경영학회.

9. 안태식･허은진. (2001). 󰡔방위산업 이윤산정 및 제비율 개선 연구󰡕. 서울대학교 경영연 구소.

10. 이경태. (2000). “시장경쟁원리 도입에 대비한 원가관리 개선방안.” 󰡔국방과 기술󰡕.

한국방위산업진흥회.

11. 이호석･곽시우･류지윤･손순아. (2002). 󰡔방산물자 개산계약 정산시 제비율 적용방법 개선방안󰡕. 한국국방연구원.

12. 이호석･송병규･류지윤･남기헌. (2011). 󰡔국방연구개발사업의 원가산정 기준에 관한 연구󰡕. 한국국방연구원.

13. 이호석･신용성･김정환. (2002). 󰡔방산물자 원가계산 및 계약제도 개선방안󰡕. 한국국 방연구원.

14. 윤윤규. (2010). “지난 30년간 한국 제조업의 노동투입 조정패턴의 변화.” 󰡔산업관계 연구󰡕. 한국노사관계학회.

15. 최성빈･이호석･류지윤･이현무. (2006). 󰡔효율적 방위력개선사업 추진을 위한 비용관 리제도 정착 방안 연구󰡕. 한국국방연구원.

16. 황태호. (2010). “국내 방산물자의 EVMS 적용시 효율적인 성과분석 적용방안 연구.”

󰡔국방과 기술󰡕. 한국방위산업진흥회.

17. Horngren, C. T., G. Forster and S. M. Datar. (2000). Cost Accounting. Prentice Hall.

18. Rogerson Wiliam P. (1992). “Overhead Allocation and Incentives for Cost Minimization in Defense Procurement.” the accounting Review, 67-4.

19. Schwartzbach. H. R. (1985). “The Impact of Automation on Accounting for Indirect Costs.” Management Accounting.